Прощение долга является одним из способов прекращения обязательства - кредитор освобождает должника от обязанностей, которые были на него возложены (ст. 415 ГК РФ). На первый взгляд прощение долга очень похоже на дарение, поскольку и в том и в другом случае одна организация безвозмездно получает имущество от другой организации.
Вариант первый - прощение долга на безвозмездной основе
При оценке соглашения о прощении долга необходимо учитывать намерения кредитора. Если при прощении долга у кредитора было намерение освободить должника от соответствующей обязанности в качестве дара, то прощение долга можно рассматривать как дарение (п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.05 № 104 , постановление Президиума ВАС РФ от 19.12.06 № 11659/06). Например, если в соглашении указано, что прощение долга осуществляется безвозмездно (постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.01.10 № А56-59421/2008). О прощении долга между материнской и дочерней компаниями см. во врезке ниже.
Если продавец принимает решение простить долг покупателю за реализованные товары, работы, услуги, то никаких последствий в отношении НДС при этом не возникает. «Входной» НДС, который был предъявлен к вычету, восстанавливать не следует. Ведь при реализации таких товаров, работ, услуг был начислен НДС.
Минус в том, что бывший кредитор не сможет признать сумму прощенного долга в налоговом учете. Согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ при расчете налогооблагаемой прибыли не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества, работ, услуг, имущественных прав и расходов, связанных с такой передачей (). Кроме того, данные расходы нельзя признать экономически обоснованными (письмо Минфина России от 18.03.11 № 03-03-06/1/147). Поэтому кредитор не вправе учесть сумму прощенного долга в расходах при расчете налога на прибыль.
Минус в том, что бывшему должнику, возможно, придется восстановить вычет по НДС. По мнению автора, прощение долга поставщиком или подрядчиком не влечет необходимости восстановления этой суммы, поскольку перечень случаев восстановления НДС является исчерпывающим (п. 3 ст. 170 НК РФ).
Однако не исключено, что инспекторы считают иначе. Дело в том, что в данной ситуации НДС не будет перечислен продавцу и покупатель не понесет реальных затрат на приобретение товаров, работ, услуг. А без этого основания для вычета НДС становятся сомнительными исходя из позиции, изложенной в определении Конституционного суда РФ от 04.11.04 № 324-О . Несмотря на то что оно касается периодов, когда НДС принимался к вычету после уплаты, принцип реальности затрат используют и налоговики, и суды. Вместе с тем примеры подобных споров из арбитражной практики найти не удалось.
Минус в том, что бывший должник вряд ли сможет учесть в расходах стоимость приобретений, если это не основное средство. На дату прощения долга покупатель должен включить сумму этого долга в состав внереализационных доходов как кредиторскую задолженность, списанную по другим основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ , письма Минфина России от 07.02.11 № 03-03-06/1/76 и от 04.07.08 № 03-03-06/1/385).
Сумму НДС по такому долгу можно включить в состав внереализационных расходов согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Конечно, если эта сумма была восстановлена.
По мнению автора, при прощении долга порядок учета расходов в виде стоимости приобретенных товаров, работ, услуг у покупателя не изменится. Дело в том, что при методе начисления указанные расходы признаются независимо от факта оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). К тому же на момент прощения долга стоимость приобретений наверняка уже списана на расходы.
Однако здесь не исключены претензии налоговиков. Они могут указать, что списанные расходы нужно восстановить. Ведь, по сути, в результате прощения долга товары, работы или услуги компания получила безвозмездно. Так, в письме от 27.08.09 № 03-11-06/1/41 Минфин России признал прощение долга по договору поставки безвозмездной передачей товаров, стоимость которых учитывается в доходах получателя на основании пункта 8 статьи 250 НК РФ как доходы в виде безвозмездно полученного имущества.
Претензий не должно возникнуть, если таким способом приобретено основное средство, поскольку в отношении данного имущества в НК РФ предусмотрена соответствующая норма. Первоначальная стоимость безвозмездно полученного ОС может быть сформирована по рыночной цене, но не ниже остаточной стоимости (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Однако подобных норм в отношении прочего имущества, а также работ и услуг Налоговый кодекс не содержит. Поэтому списание в расходы их стоимости, фактически не подлежащей оплате поставщику или подрядчику, может вызвать претензии налоговиков. К примеру, Минфин России в письме от 05.12.08 № 03-03-06/1/674 разъяснил, что стоимость безвозмездно полученных материально-производственных запасов при их списании в производство не учитывается в расходах.
Пример
Кредитор 10 мая 2012 года отгрузил должнику партию товаров стоимостью 826?000 руб. (в том числе НДС 126?000 руб.). А 1 октября 2012 года кредитор направил контрагенту уведомление о прощении долга.
В октябре должник включает сумму прощенного долга в размере 826?000 руб. в состав внереализационных доходов, а НДС в сумме 126?000 руб. относит к внереализационным расходам. При этом во избежание налоговых споров покупатель решил восстановить сумму «входного» НДС в размере 126?000 руб.
Таким образом, налоговые потери покупателя составят 266?000 руб. [(826?000 руб. – 126?000 руб.) ? 20% + 126?000 руб.]. Кроме того, возможны претензии налоговиков в отношении правомерности списания стоимости товаров на расходы. Сумма претензий в части налога на прибыль может составить 140?000 руб. [(826?000 руб. – 126?000 руб.) ? 20%].
Кстати
Налоговые последствия для должника будут иными, если имущество передано безвозмездно дочерней компании от материнской
При налогообложении не учитываются доходы в виде имущества, полученного организацией безвозмездно от другой организации или физлица, если:
-?уставный или складочный капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вкладов или долей передающей стороны;
-?уставный или складочный капитал передающей стороны более чем на 50% состоит из вкладов или долей получающей стороны (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Предположим, материнская компания передала дочерней по договору купли-продажи товары или перечислила аванс, а затем простила долг. В этих ситуациях сумма прощенного долга не включается дочерней компанией в состав внереализационных доходов (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Если же материнская компания выполнила для дочерней работы, оказала ей услуги или передала имущественные права, то на прощение такого долга положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не распространяются. Ведь в указанной норме речь идет только о передаче имущества (письма Минфина России от 16.10.09 № 03-03-06/1/667 и от 13.02.09 № 03-03-06/1/69 , постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.07.08 № А82-11801/2007-14).
Средства, которые были получены по договору займа и остались в распоряжении «дочки», следует рассматривать как безвозмездно полученные. В то же время при расчете налога на прибыль они не учитываются на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ (письма Минфина России от 19.10.11 № 03-03-06/1/678 , УФНС России по г. Москве от 17.02.11 № 16-15/015043@).
А вот на сумму процентов данная норма не распространяется, так как материнская компания передала дочерней организации только сумму займа. Поэтому должник должен включить сумму процентов в состав внереализационных доходов (письма Минфина России от 06.07.11 № 03-03-06/1/405 и УФНС России по г. Москве от 29.08.11 № 16-15/[email protected])
Минус в том, что прощение долга на безвозмездной основе может быть признано недействительной сделкой. Гражданский кодекс ограничивает безвозмездные сделки между коммерческими организациями. Для них установлен прямой запрет на дарение (подп. 4 п. 1 ст. 575 НК РФ). А если сделка не соответствует требованиям закона или иных правовых актов, она является ничтожной.
Следовательно, соглашение о прощении долга на безвозмездной основе между коммерческими организациями может быть оспорено в суде. В качестве примеров приведем постановления ФАС Московского , от 25.11.11 № А40-8052/11-98-64 и округов.
Вариант второй - прощение долга на возмездной основе
Другая ситуация, если организация прощает часть долга с целью получить от должника большую часть задолженности. Тогда признать прощение долга дарением нельзя, поскольку здесь кредитор получает некую имущественную выгоду (постановления ФАС Московского от 31.08.11 № КГ-А40/8735-11 и Северо-Кавказского от 09.07.10 № А53-21595/2009 округов).
Вместе с тем некоторые суды считают, что сумма прощенного долга не имеет значения, если стороны имели целью возвращение оставшейся суммы долга вне судебной процедуры (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.04.12 № А03-10545/2010).
Минус в наличии существенного риска при признании суммы прощенного долга в составе затрат бывшего кредитора. Чтобы суд не признал прощение долга безвозмездной сделкой, компания должна доказать наличие взаимосвязи между прощением долга и получением имущественной выгоды по какому-либо обязательству между кредитором и должником.
В отсутствие доказательств возмездности прощения долга суд может указать на совершение запрещенного законодательством дарения между коммерческими организациями (постановления ФАС Московского от 19.03.12 № А40-3698/11-42-30 , от 15.02.12 № А40-41164/11-97-362 и Северо-Западного от 29.03.12 № А56-28945/2011 округов).
Отметим, вопрос о том, является ли имущественной выгодой кредитора дальнейшее сотрудничество с должником, является спорным. Некоторые суды считают, что не является, и соответственно прощение долга в таком случае признается дарением (постановление ФАС Московского округа от 26.01.09 № КГ-А40/11632-08). Другие суды придерживаются противоположного мнения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.12.11 № А46-5477/2011).
Плюс в наличии решения Президиума ВАС РФ в пользу налогоплательщиков. Бывают случаи, когда кредитору приходится уменьшать сумму основного долга, надеясь получить с должника хотя бы его часть. Или кредитор готов пожертвовать начисленными процентами, неустойкой.
Вариант третий - списание безнадежной задолженности
Этот вариант является самым простым, но для его реализации нужно ждать истечения срока исковой давности, который составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Если договором предусмотрено условие об оплате приобретенных товаров по частям, то срок исковой давности рассчитывается отдельно в отношении каждой части (п. 10 постановления Пленума ВС РФ от 12.11.01 № 5, Пленума ВАС РФ от 15.11.01 № 18).
Плюс в том, что суммы безнадежных долгов с учетом НДС продавец может включить во внереализационные расходы. Конечно, это должны быть суммы, не покрытые за счет средств резерва по сомнительным долгам (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом не имеет значения, предпринимала ли организация-кредитор какие-либо меры по взысканию долга или нет (письма Минфина России от 13.01.09 № 03-03-06/1/3 и от 21.02.08 № 03-03-06/1/124 , постановление ФАС Центрального округа от 14.10.11 № А35-10553/2010).
Получается, что включить в расходы безнадежные долги с истекшим сроком исковой давности организация вправе даже в случае, когда она не истребовала задолженность у должника (постановления ФАС Поволжского от 20.01.11 № А72-2931/2010 и Московского от 22.04.10 № КА-А40/3571-10 округов).
Также не является препятствием тот факт, что организация-кредитор не обращалась в арбитражный суд для возврата долга (постановления ФАС Московского от 15.12.10 № КА-А40/15446-10 и Северо-Кавказского от 13.05.08 № Ф08-2526/2008 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 30.07.08 № 9473/08) округов).
Минус в том, что покупатель не сможет отложить включение суммы списанной «кредиторки» в состав внереализационных доходов до инвентаризации задолженности. Обязанность учесть сумму просроченной кредиторской задолженности в составе доходов установлена пунктом 18 статьи 250 НК РФ. По мнению чиновников и судов, сделать это необходимо в том отчетном (налоговом) периоде, в котором истек срок исковой давности (письмо Минфина России от 27.12.07 № 03-03-06/1/894 , постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.10 № 17462/09).
Отметим, ранее суды придерживались мнения, что основанием для признания «кредиторки» в составе доходов является приказ руководителя (постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.08 № 3596/08). Но сейчас пользоваться этой позицией слишком рискованно.
Плюс в том, что покупатель не должен восстанавливать НДС по приобретенным товарам, работам или услугам. Если сумма «входного» НДС при оприходовании товаров, работ, услуг была принята к вычету обоснованно, то оснований для ее восстановления в данном случае нет (п. 23 Рекомендаций Научно-консультативного совета при ФАС Волго-Вятского округа о практике применения налогового законодательства, одобренных Президиумом ФАС Волго-Вятского округа от 19.10.10 № 7). Ведь каких-либо норм, регламентирующих восстановление ранее примененных вычетов в связи с истечением срока исковой давности, глава 21 НК РФ не содержит.
Следовательно, признать эту сумму в составе расходов при исчислении налога на прибыль на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 265 НК РФ оснований не имеется.
Плюс в возможности учесть стоимость приобретенных товаров, работ или услуг в составе расходов. Дело в том, что требований о восстановлении расходов на приобретение товаров, работ, услуг в случае истечения срока исковой давности по кредиторской задолженности главой 25 НК РФ не предусмотрено. Это преимущество выгодно отличает списание долга от его прощения на безвозмездной основе.
Прощение аванса намного опаснее, чем прощение обычного долга
Нередко для того, чтобы безвозмездно передать другой организации денежные средства, компании прибегают к перечислению аванса в счет будущей поставки товаров, работ, услуг, а затем прощают долг.
Продавец должен заплатить с аванса НДС, который он не сможет принять к вычету. При получении аванса от покупателя организация должна рассчитать и перечислить в бюджет НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Если покупатель простит долг по выданному авансу, то продавец не сможет предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную в бюджет с полученной предоплаты. Такой вывод следует из письма Минфина России от 10.02.10 № 03-03-06/1/58 .?Причина - отгрузка не состоялась, а предоплата не была возвращена покупателю (п. и ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ). Хотя указанное письмо касается списания кредиторской задолженности по авансу по истечении срока исковой давности, изложенные в нем доводы применимы и для рассматриваемой ситуации.
Следовательно, в налоговом учете продавец включает во внереализационные доходы сумму прощенного долга по авансу (п. 18 ст. 250 НК РФ). При этом, по мнению автора, учесть сумму НДС, уплаченную в бюджет с аванса, в составе внереализационных расходов продавец не вправе. Такое же мнение высказало финансовое ведомство в указанном выше письме. Ведь в подпункте 14 пункта 1 статьи 265 НК РФ речь идет о суммах НДС, относящихся к кредиторской задолженности по материально-производственным запасам, работам, услугам, а не по полученным авансам.
Однако есть судебные решения, в которых заявлена противоположная точка зрения. Например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.03.09 № А56-10179/2008 .?По мнению судей, при прощении долга по авансу сумма НДС, уплаченная в бюджет, может учитываться в составе расходов на основании другой нормы - подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ как прочий внереализационный расход.
Если организация будет списывать задолженность по полученному авансу по истечении срока исковой давности, она, по мнению судов, также вправе включить сумму уплаченного НДС во внереализационные расходы согласно статьи 171 НК РФ. А именно: для применения вычета НДС аванс должен быть перечислен в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг. А таковых по причине прощения долга не произойдет.
У покупателя не получится без риска учесть сумму прощенного долга по авансу в расходах при расчете налога на прибыль (письмо Минфина России от 12.07.06 № 03-03-04/1/579). Но если он прощает долг с имущественной выгодой для себя, то суд может признать учет подобных убытков правомерным (постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.10 № 2833/10). Отметим, такую позицию, с большой долей вероятности, придется отстаивать в суде.
Списать сумму долга по перечисленным авансам по истечении срока исковой давности тоже вряд ли получится. Из разъяснений Минфина России можно сделать вывод, что суммы, уплаченные покупателем в рамках договора поставки, сомнительной и безнадежной задолженностью в смысле статьи 266 НК РФ не являются, поскольку в данном случае речь идет о приобретении, а не о продаже товаров. Выплаченные суммы следует рассматривать как предоплату, которая не учитывается для целей налогообложения прибыли на основании пункта 14 статьи 270 НК РФ (письма Минфина России от 08.12.11 № 03-03-06/1/816 и от 17.06.09 № 03-03-06/1/398).
На практике часто заключают договор беспроцентного займа с последующим списанием долга
Под такими действиями стороны маскируют безвозмездную передачу средств между юрлицами.
Заемщик должен включить в доходы только сумму прощенного долга. При получении беспроцентного займа у заемщика возникает материальная выгода. Однако при расчете налога на прибыль она не учитывается (письма Минфина России от 02.04.10 № 03-03-06/1/224 и УФНС России по г. Москве от 22.12.10 № 16-15/134823@).
Сумма прощенного долга включается в состав внереализационных доходов на основании пункта 8).
Если долг будет списан по истечении срока исковой давности и организация учтет такие убытки на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ, то налоговики, могут предъявить претензии по поводу экономической оправданности расходов. Суды в тех случаях, когда компаниям удается доказать обоснованность расходов, не поддерживают налоговиков. Например, если оказание финансовой поддержки в виде займа направлено на получение доходов в будущем - от операций по поставке товара лицу, которому предоставлен заем (определение ВАС РФ от 06.03.08 № 2883/08 , постановления ФАС Западно-Сибирского от 27.09.10 № А27-448/2010 и Северо-Западного от 17.12.09 № А05-4157/2009 округов).
В то же время некоторые суды считают, что безнадежную дебиторскую задолженность по договору беспроцентного займа нельзя учесть в расходах, поскольку предоставление такого займа не связано с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (постановления ФАС Северо-Западного от 19.05.08 № А42-9501/2005 и Волго-Вятского от 17.05.06 № А11-8632/2005-К2-25/484 округов).
Оценить:
7 9
Прощение долга гражданам в юридической практике встречается намного чаще, чем в обычной жизни. Чаще всего аннулирование задолженности встречается в сфере предпринимательской деятельности, например, по отношению к сотруднику или учредителю. Какие особенности имеет процедура прощения долга, в какой форме оформляются отношения и с какими налоговыми последствиями они связаны, обо всем подробно в статье.
Когда возможно
Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:
ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .
Это быстро и БЕСПЛАТНО !
Наиболее распространенная ситуация, когда работник взял на предприятии денежные средства или товары в долг. Порядок аннулирования задолженности будет регулироваться в данном случае внутренними правилами компании.
К примеру, может объявляться такая акция в связи с определенными событиями: выплатой половины долга гражданином, знаменательная дата в деятельности предприятия – юбилей образования холдинга и др. Также сотруднику простить долг есть возможность, если у него сложились сложная жизненная ситуация или он испытывает длительное время финансовые трудности.
Не списывают долги заемщикам кредитные учреждения любых форм: банки, микрофинансовые организации, ломбарды и др.
Оформить прощение долга также можно в отношении гражданина, выступающего учредителем компании.
Допускается также аннулирование задолженности предприятием в отношении сотрудника по договорам о приобретении товаров, работ или услуг, оцениваемой как сумма договора.
Возможно прощение долга также в случае объявления организации несостоятельной – банкротом. Порядок аннулирования задолженности в этом случае регулируется законом №127-ФЗ.
Ликвидация долга также возможно при заключении мирового соглашения в ходе судебного рассмотрения спора. Опять же применяются нормы о прощении только в случаях, когда такое действие не нарушает прав других кредиторов.
Особенности
Следует отличать дарение от прощения долга. В то время, как одаряемый теряет материальные блага, а одаряемый получает, аннулирование задолженности имеет взаимовыгодный характер для должника и кредитора.
В исключительных случаях ликвидируют долг кредитные организации. Условия таких акций оговариваются в программе выдачи займа, которая реализуется на временной основе и доступна для определенных граждан: попавших в тяжелую жизненную ситуацию (оставшиеся без работы, хронически больные и др.)
Вынуждены простить долг банки и другие кредитующие организации по истечении срока исковой давности. Накопившаяся задолженность списывается как безнадежная и не подлежит взысканию в судебном порядке.
Сделка по списанию долга осуществляется в том же виде, что и заключение договора на получение займа, то есть в письменной форме.
О том, что кредитор планирует простить долг без судебного разбирательства свидетельствует следующее:
- отсутствует исковое производство по вопросу взыскания задолженности;
- кредитор не получает имущественной выгоды по другим обязательствам с должника;
- проводится оздоровление дочерней компании;
- в иных случаях, когда прощение не обладает признаками безвозмездной сделки.
Как оформить прощение долга по договору займа физическому лицу, образец
Существует несколько вариантов оформления прощения долга:
- Направление работодателем в адрес сотрудника уведомления о прощении долга в связи с наступлением определенных обстоятельств.
- Путем заключения дополнительного соглашения к договору займа или включения о возможности прощения в первоначальный акт.
- При подписании акта о дарении.
Обязанность по составлению договора в письменной форме возникает, если стоимость сделки определяется более, чем в 3 000 руб. и одна из сторон является юридическим лицом (п.2 ст.574 ГК РФ).
Операции по прощению долга оформляются первичными финансовыми документами согласно ст.9 Закона №402-ФЗ. Определяется их форма внутренними правилами предприятия и утверждается лицом, ответственным за ведение бухгалтерского учета.
Документация должна содержать следующие реквизиты:
- оповещение о том, что организация готова простить долг по договору с указанием даты, полностью или частично;
- сумма финансовых обязательств, которые подлежат аннулированию.
В договоре дарения указываются реквизиты:
- реквизиты сторон: ФИО сотрудника, наименование организации;
- предмет договора – одна сторона дарит, другая принимает. Необходимо в этой части прописывать дату заключения и номер договора о займе;
- условия действия договора – определенный период времени.
Соглашение вступает в силу с момента подписания.
В отношении учредителя, которому прощают займ, полученный от организации, применима следующая схема. Есть возможность новации договора (ст.414 ГК РФ) – изменения содержания предмета сделки с получения кредитных средств на предоставление финансовой помощи собственником уставного капитала компании.
На основании ст.251 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль не учитывается имущество, полученное от учредителя, чья доля в уставном капитале составляет более 50%. Такой порядок действует только в случае, если это имущество не передано третьим лицам в течение 1 календарного года после проведения сделки.
Образец договора можно скачать
Налоги
Прощение долга связано с рядом налоговых последствий, касающихся как работодателя, так и сотрудника.
Так, при списании задолженности у работника возникает доход, с которого он обязан отчислить в бюджет 13% от полученной (прощенной) суммы в счет подоходнего налога. Оплату в этом случае проводит компания, с которой заключен трудовой контракт, поскольку она выступает налоговым агентом. Не подлежат уплате налоги только в случаях, если прощена сумма не более 4000 руб. Делать взносы по НДФЛ в этом случае не нужно.
Вопрос выплаты страховых отчислений (на пенсию, медицинскую страховку) достаточно сложный. Если при оформлении прощения как дарения ответ будет однозначным, что платить ничего не нужно, то в других случаях ситуация складывается неоднозначно.
Согласно разъяснений Минздравсоцразвития РФ в письмах №1283-19 от 21.05.2010 и №1212-19 от 17.05.2010, при прощении задолженности на сумму ликвидированного долга подлежит начислению взносы на пенсионное и социальное страхование. Позиция по этому вопросу о контролирующего органа единая.
Судебная практика исходит из того, что внесение взносов не обязательно для случаев, когда:
- содержание договора займа не связано с трудовыми отношениями;
- обязанности по кредитным отношениям не связаны с порядком исполнения сотрудником трудовых обязательств;
- в трудовом договоре прямо не предусмотрена возможность выдачи займа работнику и прощение ему долга при определенных обстоятельствах.
Следовательно, для предприятия, с целью недопущения ошибок по ведению налогового и бухгалтерского учета, лучше заключать договор дарения с работником. Для сотрудника форма оформления прощения долга не принципиальна.
Сделки по выдаче займа не облагаются НДС в силу пп.15 п.3 ст.149 НК РФ.
Законодательство
С целью демонстрации порядка применения нормативных актов можно привести следующую ситуацию из практики.
Предприятие выдало двум работников беспроцентной ссуды. В указанный срок долг не был погашен. На собрании было решено списать долг в счет нераспределенной прибыли. Вопрос: будут ли начисляться страховые взносы и налоги и в каком соотношении к сумме ликвидируемого долга?
С целью прощения долга на предприятии был составлен документ, содержащий реквизиты, содержащиеся в п.2 ст.9 Закона №402.
Было предоставлено следующее правовое обоснование: договор беспроцентного ссуды с работниками может квалифицироваться как соглашение о предоставлении займа в силу . На основании ст. предусматривается, что займ может быть как процентным, так и беспроцентным. Отсутствие платы за использование средств было предусмотрено договором.
Согласно ст.415 ГК РФ одним из способов прекращения обязательств является прощение долга. Допускается такое действие, если сделка не затрагивает и на ущемляет права третьих лиц, не противоречит основам правопорядка.
Классификацию отношениям между работником и предприятиям дал и Президиум ВАС РФ в постановлении №104 от 21.12.2005. Сделка по прощению долга имеет содержание, соответствующее п.1 ст.572 ГК РФ, то есть расценивается как дарение.
Работники в силу п.1 ст.210 НК РФ должны выплатить НДФЛ, поскольку у них образуется доход на сумму прощенного долга. Согласно п.28 ст.217, если размер прибыли граждан составляет менее 4000 руб., налоговая повинность не возникает.
Прощение долга между юридическими лицами - частая практика во взаимоотношениях коммерческих лиц. Причины и мотивы таких действий кредитора могут быть разными. Обычно в основе лежит приобретение куда более значимых выгод и преимуществ, нежели кредитор мог бы получить от исполнения должником обязательства. Но списывать задолженность можно и для того, чтобы избежать еще больше убытков, чем несет за собой прощаемый долг.
Юридическая природа прощения долга: характер и правомерность сделки
С правой точки зрения прощение долга - право любого кредитора, предусмотренное ст.415 ГК РФ. Освобождение должника от обязанностей прекращает обязательство. Закон не устанавливает ограничений для реализации кредитором этого права, за исключением необходимости соблюдения двух условий:
- отсутствие возражения со стороны должника;
- отсутствие нарушений прав и интересов третьих лиц.
Для придания правоотношению определенной юридической силы и во избежание тем самым у должника и кредитора возможных проблем прощение долга рассматривается как сделка. Она может быть двухсторонней, когда заключается соглашение о прощении долга между юридическими лицами, либо односторонней - достаточно направить должнику уведомление об освобождении от обязанностей в связи с прощением долга.
Для придания сделки юридической силы обязательными пунктами соглашения или уведомления о прощении долга являются:
- данные кредитора и должника, позволяющие их однозначно идентифицировать;
- указание на основания возникновения долга, например, договор поставки, кредита или займа;
- описание обязательства - все, что позволит однозначно (точно и конкретно) определить, от чего именно освобождается должник;
- сумма прощаемого долга, если обязательство имеет денежное выражение или его можно оценить (для этой цели часто предварительно делают расчеты и сверку расчетов между кредитором и должником).
Несмотря на то, что прощение долга - довольно-таки простая сделка, судебная практика требует внимательного и юридически грамотного ее оформления. Это связано с необходимостью предотвращения спорных моментов, прежде всего, связанных с оспариванием правомерности прощения долга. Наиболее часто эта сделка оспаривается из-за наличия подозрений в мнимости или притворности. Кроме того, прощение долга в судебном порядке может быть признано сделкой иного вида, в частности, как сделка дарения, где освобождение от обязанности рассматривается как дар. Если такое признание произойдет, к прощению долга будут применяться совсем другие нормы. Это несет риски, обусловленные возможными ограничительными и запретительными положениями закона, действующими в отношении той сделки, которой прощение долга будет признано в судебном порядке. Если взять вероятность признания дарением, то правомерность сразу ставится под угрозу - дарение между коммерческими организациями прямо запрещено гражданским законодательством.
На практике в целях предотвращения риска пересмотра вида и характера сделки по прощению долга целесообразно подкреплять договоренности их экономическим обоснованием, чтобы однозначно снять все подозрения в неправомерности освобождения должника от обязанностей. Хорошими доводами выступают имущественные или финансовые выгоды, например, прощение долга в расчете на досудебное погашение его части, получение серьезной скидки от должника в будущем при продолжении с ним коммерческих отношений, заключение с должником новых прибыльных для кредитора договоров и т.п.
Оформление прощения долга
Прощение долга - обычная практика между юридическими лицами, которая зачастую используется в качестве некого компромисса для достижения взаимовыгодных результатов. Именно поэтому, как правило, речь идет о двухстороннем соглашении:
- в виде отдельного договора;
- в виде дополнительного соглашения к действующему договору, из которого вытекает прощаемый долг.
Среди примеров:
- Оформление соглашения о прощении долга, образовавшегося из неисполненных обязательств по договору поставки. Это наиболее часто встречающийся случай. Прощается часть долга или весь долг, что может происходить в расчете на заключение более выгодной сделки (сделок) в будущем либо в связи с уже достигнутой об этом договоренности.
- Заключение договора с банком, в котором у юридического лица оформлен кредит. Механизм прощения долга используется как альтернатива стандартной реструктуризации или дополняет программу реструктуризации. Списывается в этом случае часть задолженности, чтобы получить хоть что-то, нежели вообще ничего. Может таким образом списываться и неустойка. Иногда прощение долга - часть мирового соглашения, заключенного в досудебном или судебном порядке, когда уже начата процедура взыскания.
- Взаимное списание юридическими лицами долгов.
- Прощение задолженности по займу.
Списываться могут не только денежные долги, но и обязательства иного рода - кредитор освобождает должника от их исполнения.
Поскольку между прощением долга и дарением зачастую очень тонкая грань, во избежание рисков и проблем, нужно очень внимательно готовить сделки, делать расчеты не только по обязательствам, но и по экономическим выгодам. Дополнительно в самом соглашении (договоре) о прощении долга целесообразно прямо указывать на отсутствие у кредитора намерения одарить должника, а также приводить по возможности конкретные доводы в пользу этого.
Избежать признания прощения долга дарением помогают следующие обстоятельства и факты:
- Прощение только части долга с подтверждением обязанности должника погасить оставшуюся часть.
- Прощение всего долга при наличии подтверждений, что он не может быть взыскан либо взыскание приведет к убыткам или экономически неоправданным расходам со стороны кредитора.
- Подтверждение в соглашении (договоре) намерения должника осуществить в будущем сделку с кредитором или совершить в его пользу другие действия.
- Прощение долга в пользу (в качестве помощи) дочернего, аффилированного предприятия.
- Другие обстоятельства, говорящие о том, что прощение долга - не безвозмездная для кредитора сделка.
Прощение долга может состояться в форме устной договоренности. Но этого крайне не рекомендуется делать из-за возможных проблем оспаривания сделки. Чем подробнее будет составлен договор (соглашение), тем лучше. Обычная практика - готовить письменные соглашения, досконально продуманные юристами.
Налоговые последствия для кредитора
При прощении долга налоговые последствия для кредитора зависят от используемой им системы налогообложения, методов налогового учета, вида и особенностей обязательства, от которого должник освобождается, и других факторов. Каждую ситуацию нужно анализировать индивидуально, чем, как правило, занимаются бухгалтеры и юристы предприятия либо привлеченные сторонние специалисты.
Некоторые важные нюансы (на примере обязательств, вытекающих из договора поставки и подобных договоров):
- При использовании метода начислений доходы (выручка) для целей налогообложения признаются независимо от их фактического поступления. Если, например, прощается долг, образовавшийся по оплате поставленных товаров (продукции), и выручка уже признана в целях налогообложения, то она корректироваться не будет.
- При кассовом методе дата получения дохода - дата фактического получения выручки, поэтому здесь вопрос о корректировках в связи с прощением долга вообще не стоит.
- Прощенный долг - это, с одной стороны, убытки. Но их нельзя признать безнадежным долгом, соответветственно, такие убытки нельзя учесть в качестве внереализационных расходов.
- Списание долга делается исходя из двух возможных вариантов:
- основной вариант - за счет чистой прибыли, поскольку, согласно позиции Минфина и ФНС, списанный долг нельзя учесть как обоснованные расходы для целей налогообложения по налогу на прибыль, и он должен рассматриваться как безвозмездная передача имущественных прав без возможности уменьшения базы;
- спорный вариант (в ряде случаев, но не всегда, признается судами допустимым, если был доказан коммерческий интерес с целью получения дохода, а также, в идеале, принятие мер к взысканию задолженности и невозможности этого сделать) - признание прощенного долга внереализационными расходами, влекущими уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
- На расчёты и корректировки НДС прощение долга не влияет. Не подходит эта сделка и под случаи восстановления суммы налога.
Налоговые последствия для должника
Для должника кредиторская задолженность при ее списании становится доходами - внереализационными доходами в соответствии со ст.250 НК РФ. Согласно позициям Минфина и ФНС, такие доходы следует рассматривать как безвозмездно полученные и, соответственно, для целей налогообложения необходимо применять пункт 8 названной статьи. Для оценки доходов руководствуются этими же положениями НК РФ.
Что касается учета возможно имевших место до прощения долга расходов, то они не корректируются, поскольку их признание не зависит от факта оплаты (погашения) обязательства при использовании метода начислений.
При расчетах НДС и в случае, когда прощенный долг возник из-за поставок товаров (продукции), их постановка на учет позволяет принять сумму НДС к вычету, если эти товары (продукция) необходимы для операций, облагаемых НДС. После прощения долга вычет не требует корректировки, как и нет необходимости в восстановлении ранее принятого к вычету налога в случае списания кредиторской задолженности.
Долг, сформированный между двумя юридическими лицами, может быть прощен при соблюдении норм гражданского и налогового законодательства. Согласие должника на проведение такой операции требуется не всегда. Процедура должна быть подтверждена документально.
Как оформить прощение долга между юридическими лицами
Положения ст. 415 ГК РФ наделяют кредитора полномочиями по прощению и списанию долгов в отношении должников из числа юридических лиц. Критерий правомерности операции – отсутствие фактов нарушения прав должника. Если вторая сторона имеет возражения в отношении прощения сумм задолженности, она должна уведомить об этом кредитора.
Датой прощения долга считается день получения должником от его кредитора письменного уведомления об амнистии конкретных обязательств. Другой вариант документального оформления сделки – составление двустороннего соглашения о прекращении задолженности. В соглашении надо указать такие сведения:
- сумму накопленного долга, которую предполагается простить;
- реквизиты договорной документации, в соответствии с которой появились финансовые обязательства кредитового свойства у одной сторон;
- первичные документы, подтверждающие возникновение долга;
- обстоятельства и условия, при которых долг будет считаться списанным.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Соглашение должно быть подкреплено всеми упомянутыми в его тексте документами (копиями договоров, первичных бланков).
Чтобы договор имел юридическую силу, в нем надо прописать информацию о кредиторе и должнике (наименования, реквизиты), предмете сделки, погашаемой сумме, отсутствии возражений сторон, экономическое обоснование необходимости такого шага. Последнее требование рекомендуется учитываться для того, чтобы предотвратить возможность трактовки сделки в качестве операции дарения.
В виде экономического обоснования может выступать получение материальных выгод от прощения долга:
- должник обязуется предоставить скидку по последующим поставкам;
- появление возможности заключения новых перспективных договоров о сотрудничестве между сторонами.
Соглашение о прощении всего долга или его части может быть частью разработанной предприятиями программы реструктуризации задолженности. Этот компромиссный вариант позволяет избежать перевода долга в категорию безнадежных.
КСТАТИ , для минимизации рисков возникновения споров с контролирующими органами договором прощения рекомендуется списывать не всю сумму имеющейся задолженности, а только ее часть.
В тексте соглашения можно указать, что сделка не является актом дарения, оставшуюся часть задолженности должник обязуется погасить в определенные сроки. Если имеются данные о том, что взыскание долга послужит причиной материальных убытков для кредитора, их надо озвучить в тексте соглашения.
ВАЖНО! В соглашении о прощении долга все формулировки должны быть предельно точными и ясными, чтобы предотвратить возможность их трактовки в пользу версии о дарении активов, что запрещено между юридическими лицами ст. 575 ГК РФ.
Дополнительным условием признания сделки действительной является наличие актуального акта сверки между заинтересованными лицами, подтверждающего сумму задолженности. Алгоритм действий кредитора:
- оформление акта сверки с должником;
- направление должнику уведомления о намерении простить ему весь долг или его часть;
- ожидание возражений от второй стороны;
- при отсутствии противоречий между участниками сделки осуществляется документальное оформление процедуры: составляется соглашение о прощении или дополнительное соглашение к действующему договору поставки или оказания услуг.
Налоговые последствия и налогообложение
После подписания обеими сторонами соглашения, аннулирующего долг, в учете кредитора делаются проводки по списанию задолженности на затраты. В налоговом учете ориентироваться надо на применяемый режим налогообложения.
Если кредитором используется метод начислений, то выручка признается без привязки к дате фактического получения дохода. При прощении долга возникает ситуация, когда выручка в целях налогообложения уже отражена в учете, товары отгружены, а задолженность за них аннулируется. Выручка в этом случае не подлежит корректировке. Если кредитор практикует применение кассового метода, то дата получения дохода и его признания в учете совпадают. Поэтому корректировки допускаются.
При заключении договора об аннуляции долга между юридическими лицами сумма погашаемой таким способом задолженности не должна признаваться просроченной. Вариантов ее списания несколько:
- погашение из средств чистой прибыли;
- списание на с целью уменьшения налогооблагаемой базы.
Первый метод исходит из позиции Минфина и налоговых структур о том, что такое списание долга не имеет признаков экономической обоснованности для признания в составе затрат в базе налогообложения для . Контролирующие органы приравнивают сделку к операции по безвозмездной передаче. В отношении прощение долга не оказывает никакого влияния. Должник при аннулировании долга отражает в учете внереализационные доходы.
Налогом на прибыль не надо облагать доходные поступления, которые были получены от учредителей или коммерческих организаций, у которых имеется доля в уставном капитале должника (от 50%). Норма закреплена ст. 251 НК РФ. В отношении имущества действует правило, по которому при прощении долга не происходит передача имущественных активов, должник получает только имущественное право. Чтобы доказать обратное, необходимо получить положительное решение судебного органа.
Налоговые органы настаивают на том, что при прощении задолженности предприятие-должник фактически не несет никаких расходов. Обоснование – Определение КС РФ от 04.11.2004 г. Экономические потери кредитора от сделки по аннулированию долга обусловлены невозможностью скорректировать в меньшую сторону его налоговые обязательства с сумм, оплата за которые не поступила.
Бухгалтерский учет, проводки
По причине того что прощенная задолженность не должна учитываться при расчете налогооблагаемой базы, в бухгалтерском учете могут возникать постоянные разницы с постоянными налоговыми обязательствами. Такие несоответствия необходимо показывать по Д99 и К68 . Предприятия при прощении долга или его части могут использовать такие типовые корреспонденции:
- Д62 – К90.1 – произошла фиксация факта реализации товарной продукции.
- Д90.3 – К68 – произведено начисление НДС.
- Д90.2 – К41 – отражено списание фактически сформированной себестоимости по отгруженной партии товаров.
- Д51 – К62 – должник перевел часть суммы задолженности на счет поставщика.
- Д91.2 – К62 – частичное или полное погашение долга в результате подписания соглашения о прощении задолженности.
- Д99 – К68 – на основании справки-расчета показано постоянное налоговое обязательство.
Если кредиторская задолженность образовалась не за поставку товаров, а в результате предоставления заемных денежных средств, то обособленно надо учитывать сам заем и проценты по нему. При составлении соглашения о прощении долга рекомендуется уточнять, на какие именно суммы распространяется действие договора: только на заемные средства или на начисленные по ним проценты в том числе. Юридические лица могут оформлять соглашение на аннуляцию не самого долга, а процентов или пеней по нему.
При прощении процентов за пользование заемными ресурсами в бухгалтерском учете делается запись Д91.2 – К76 на сумму списываемых процентов. Налоговых последствий по НДС у обеих сторон не возникает, так как денежные займы не подлежат обложению этим видом налога. Прощенный долг в сумме процентных платежей не является расходной операцией (Письмо Минфина от 31.12.2008 г. №03-03-06/1/728). Но в бухгалтерском учете по ПБУ 18/02 эта операция влечет возникновение затрат. Корреспонденции прощения процентов по займу:
- Д58.3 – К51 – выданы заемные средства;
- Д76 – К91.1 – проводка ежемесячного начисления процентного вознаграждения с суммы долга;
- Д51 – К58.3 – погашение основного долга;
- Д91.2 – К76 – аннулируются процентные начисления, указанные в договоре прощения долга;
- Д99 – К68 – в учете зафиксировано постоянное налоговое обязательство.
Если между организациями сформирован долг, кредитор может простить задолженность, но при этом необходимо строго соблюдать нормы налогового и гражданского законодательства. Примечательно то, что не в каждом случае требуется заручиться согласием на прощение долга должника. Предлагаем разобраться, как оформить прощение долга между юридическими лицами, и как оформить такую процедуру документально.
Как оформить прощение долга между юридическими лицами
Бухгалтерский учет и проводки (как оформить прощение долга между юридическими лицами)
Из-за того, что прощенный долг не может быть учтен при исчислении налоговой базы, в бухгалтерском учете возникают постоянные разницы с постоянными налоговыми обязательствами – эти несоответствия следует отражать по ДЕБЕТУ 99 и КРЕДИТУ 68 . При заключении сделки по прощению задолженности юридического лица могут быть использованы следующие проводки:
Операция ДЕБЕТ КРЕДИТ Фиксирование факта продажи готовой продукции 62 90.1 Начисление налога на добавленную стоимость 90.3 68 Отражение списания фактической себестоимости по отгруженной партии товаров 90.2 41 Перевод должником части суммы долга за счет поставщика 51 62 Частичное/полное погашение задолженности при заключении договора о прощении долга 91.2 62 Постоянное налоговое обязательство на основании справки-расчета 99 68 Долг у контрагента может возникнуть не только ввиду несвоевременной оплаты отгруженного товара, но и в результате оформления займа. В таком случае кредитор обязан вести раздельный учет самого займа и процентов по нему. На этапе составления договора о прощении такого долга необходимо предусмотреть пункт, который пояснял бы, на какие суммы распространяется действие данного соглашения – исключительно на заемные средства или также на начисленные по займу проценты.
Важно! Кредитор может инициировать заключение соглашения о прощении не самого долга по займу, а только процентов и пеней по нему.
О прощении задолженности по займу необходимо помнить следующее:
- прощенный долг в сумме процентов по займу не признается расходной операцией (см. Письмо Минфина РФ от 31.12.2008 № 03-03-06/1/728), однако в бухучете такая операция влечет появление расходов по ПБУ 18/02;
- в бухучете делается запись ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 76 на сумму списываемых процентов по займу;
- поскольку займы не облагаются НДС, при прощении долга по процентам налоговых последствий по данному виду налога не возникает.
- бухгалтер после подписания соглашения о прощении задолженности делает следующие записи в регистрах учета:
Операция ДЕБЕТ КРЕДИТ Отражение факта выдачи заемных средств 58.3 51 Ежемесячная проводка начисления процентного вознаграждения с суммы задолженности по займу 76 91.1 Погашение основного долга 51 58.3 Аннулирование процентов по займу, прописанных в договоре прощения долга 91.2 76 Фиксация постоянного налогового обязательства 99 68 Налогообложение и налоговые последствия прощения долга (как оформить прощение долга между юридическими лицами)
Бухгалтер стороны, выступающей кредитором, должен сделать бухгалтерские проводки по списанию долга контрагента в расходы сразу же после того, как договор о прощении долга подписывается сторонами сделки. Что касается налогового учета, следует обращать внимание на применяемый кредитором режим налогообложения:
- при использовании метода начислений выручку следует признать без привязки к дате фактического получения дохода (прощение задолженности означает, что выручка уже отражена в учете в целях обложения налогом, товары отгружены, а долг по их оплате аннулирован – в данном случае выручку корректировать не требуется);
- если применяется кассовый метод , день получения выручки и день признания дохода совпадают (в связи с этим, разрешается корректировать выручку).
Важно! Долг, который аннулируется после заключения договора между юридическими лицами, на момент его списания не должен являться просроченным.
Списать задолженность налоговое законодательство позволяет двумя различными способами, на выбор налогоплательщика-кредитора:
- путем погашения долга из средств чистой прибыли (такой метод допускается Министерством финансов и налоговыми органами, поскольку оба ведомства придерживаются мнения о том, что такое списание задолженности не обладает признаками экономической обоснованности, чтобы признать его в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль);
- списанием на внереализационные расходы с целью уменьшения налоговой базы.
Контролирующие органы склонны приравнивать списание долга контрагента к операции по безвозмездной передаче имущества. На уплату налога на добавленную стоимость факт прощения долга не оказывает влияния.
Важно! Компания, фигурирующая в сделке в качестве должника, должна отразить сумму прощенного ей долга во внереализационных доходах в целях налогового учета.
Доходы, полученные от коммерческих компаний и учредителей, владеющих долей, превышающей 50%, в уставном капитале фирмы-должника, не облагаются должником налогом на прибыль в случае прощения его задолженности. Что касается имущества, должник получает исключительно имущественные права, но передачи имущества при прощении долга не происходит. Если требуется доказать обратное, следует добиться положительного решения суда.
По мнению ИФНС РФ, компания должника не несет затрат при прощении долга (См. Определение КС РФ от 04.11.2004). Финансовые убытки кредитора ввиду прощения им долга обусловлены тем, что корректировка его налоговых обязательств в меньшую сторону с сумм, оплата за которые не была им получена, не представляется возможной.
