Тема 7. Учет затрат на производство
Классификация затрат на производство
Синтетический и аналитический учет затрат на производство.
Основные этапы учета затрат на производство.
Классификация затрат на производство
Центральное место в кругообороте капитала занимает процесс производства, в рамках которого бухгалтерия ведет учет затрат, исчисляет себестоимость продукции, а также обеспечивает контроль за наличием и движением материальных ценностей в цеховых кладовых и межцеховых складах полуфабрикатов. Основным документом, определяющим порядок учета расходов в целях бухгалтерского учета, является ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Согласно п. 8 ПБУ 10/99 при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по элементам:
материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Группировка затрат по элементам ведется по предприятию в целом, т.е. без детализации по видам продукции и подразделениям, а потому в большей степени необходима статистическим органам, нежели самим хозяйствующим субъектам. Для ведения учета затрат, исчисления себестоимости, проведения более детального анализа предприятия применяют группировку по статьям затрат, перечень которых согласно п. 8 ПБУ 10/99 организация устанавливает самостоятельно.
Все статьи в разрез которых ведется учет затрат на производство в бухгалтерском учете принято классифицировать на прямые или косвенные.
Прямые статьи – на основании первичного документа могут сразу и непосредственно быть увязаны с конкретным объектом учета затрат, т.е. видом продукции, полуфабриката, заказа, работы, услуги.
Косвенные статьи – относятся одновременно ко всем или к нескольким видам продукции, а потому их невозможно увязать с конкретным объектом учета. В этом случае их либо распределяют между объектами учета пропорционально какому-либо показателю, либо целиком относят на уменьшение финансового результата (например, дебет 90.8, кредит 26).
В учетной практике встречаются также обезличенные затраты, которые могут быть увязаны с конкретным видом продукции, однако по причине игнорирования методологии, соотнесения не происходит. Например, если предприятие изготавливает виды продукции «А» и «Б», каждый которых потребляет материалы в индивидуальном порядке, при этом учет затрат ведется по номенклатурной группе, сформированной путем объединения продуктов «А» и «Б», то затраты будут обезличиваться по отношению к каждому из этих продуктов и накапливаться в номенклатурной группе в целом.
Синтетический и аналитический учет затрат на производство
Синтетический учет затрат на производство ведется на калькуляционных и собирательно-распределительных счетах.
Калькуляционные счета служат для определения себестоимости продукции основного (сч.20), вспомогательного (сч.23) и обслуживающего (счет 29) производства. Все калькуляционные счета – активные, при этом по их дебету накапливаются прямые затраты в разрезе статей, а также часть косвенных расходов, предварительно учтенных на собирательно-распределительных счетах и отнесенных по итогам месяца на счета калькуляционные. Таким образом, дебетовый оборот калькуляционных счетов показывает сумму всех производственных затрат, осуществленных в течение месяца. По кредиту счетов 20, 23, 29 отражается определенная расчетным путем фактическая себестоимость выпущенной продукции (работ, услуг), а также себестоимость брака, если таковой имел место. Дебетовое сальдо этих счетов отражает незавершенное производство на начало и конец месяца.
Аналитическая структура калькуляционных счетов выглядит следующим образом (см. таблицу 1.)
Таблица 1.
Каждый последующий уровень аналитики детализирует предыдущий, что позволяет формировать учетную информацию в формате, пригодном для анализа и контроля каждого аналитического объекта счета.
Учет затрат на производство основной продукции (работ, услуг), ради которой создавалось предприятие, осуществляется на счете 20 «Основное производство». Данный счет корреспондирует по дебету с кредитами счетов 10, 21, 60, 69, 70, 23, 25, 26 и др., в результате чего формируются статьи затрат основного производства. По кредиту отражаются затраты, связанные с выпуском продукции - дебет счета 43 «Готовая продукция» (или счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»), кредит 20 «Основное производство».
Если промежуточным цехом выпускаются полуфабрикаты, подлежащие дальнейшей обработке в последующих цехах, то в дебете будет выбран счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Если полуфабрикаты подлежат продаже как запчасти для готовой продукции, то они отражаются по дебету на 43 счете. Если же выпуск не сопровождается возникновением материально-вещественных ценностей (например, услуга), то счет 20 корреспондирует с дебетом счета 90.2 «Продажи».
Счет 23 «Вспомогательные производства» предназначен для учета затрат производств, являющихся для основного производства вспомогательными. Например, обслуживание основного производства паром, газом, сжатым воздухом, транспортом, ремонтным обслуживанием и т. д. По дебету счет 23 корреспондирует с кредитом счетов 10, 21, 60, 69, 70, 23, 25, 26 и др. По кредиту счет 23 корреспондирует со счетами 20, 29, 90.2, 40 и др.
Счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» предназначен для учета затрат подразделений, деятельность которых не связана с производством продукции (работ, услуг), являющихся целью создания организации: столовые, буфеты, пошивочные мастерские, прачечные и пр.
Собирательно-распределительные счета предназначены для учета косвенных расходов, к которым относят общепроизводственные (счет 25) и общехозяйственные (счет 26) статьи затрат. Данные счета не имеют сальдо, поскольку в соответствии со своим названием распределяют накопленную в дебете сумму по итогам месяца между калькуляционными счетами, а внутри них - между объектами учета этих счетов.
Счет 25 ведется в условиях цеховой структуры производства и связан с содержанием цехового оборудования и помещений. По этой причине счет 25 ведется по каждому цеху в отдельности, в внутри них рекомендуется разделять расходы на РСЭМО («Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования») и ОЦР («Общецеховые расходы»). Данный счет закрывается на 20, 23, 28, 29 счета.
Счет 26 ведется либо по предприятию в целом, либо в разрезе служб и отделов для контроля затрат на содержание этих служб и отделов (экономических, хозяйственных и пр.). Данный счет закрывается на 20, 23, 29 счета. Кроме того, ПБУ 10/99 «Расходы организации» позволяет закрывать счет 26 путем уменьшения финансового результата, т.е. делается проводка: дебет 90.8 «Управленческие расходы», кредит 26 – при этом списание делается общей суммой, т.е. 26 счет не распределяется. Организация должна выбрать и отразить в учетной политике выбранный вариант списания общехозяйственных расходов и применять его в течение года.
Поскольку на счетах 25 и 26 учитываются только косвенные расходы, которые невозможно увязать с конкретным объектом учета затрат, аналитика данных счетов имеет не три, а два уровня (см. таблицу 2).
Таблица 1.
Основные этапы учета затрат на производство.
Производственный учет является одним из самых сложных разделов бухгалтерского учета. Можно выделить 4 этапа его осуществления:
Учет прямых затрат на калькуляционных счетах и косвенных – на счетах собирательно-распределительных. Осуществляется это на основе документирования хозяйственных операций в местах их совершения (цехах, участках), после чего первичные документы передаются в бухгалтерию, где происходит их обработка, и ввод данных в учетную программу с обязательным указанием аналитики производственных счетов.
Распределение косвенных расходов между объектами учета затрат (виды готовой продукции, полуфабрикаты, заказы и пр.), являющихся вторым уровнем аналитики калькуляционных счетов. На современном этапе учетные программы самостоятельно распределяют и закрывают счета 25 и 26.
Оценка незавершенного производства на конец месяца на счетах 20 и 23. На промышленных предприятиях незавершенным производством (НЗП) считается продукция, не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также изделия, не укомплектованные, не прошедшие испытаний, не принятые ОТК и не сданные на склад. Полуфабрикаты собственного производства также считаются частью НЗП.
Стоимостная оценка НЗП осуществляется бухгалтерией либо расчетным путем – на основе балансового уравнения затрат, либо путем оценки каждой единицы НЗП, выявленной в результате инвентаризации. Расчетное определение НЗП возможно в условиях нормативного метода, позволяющего поделить фактические статьи затрат в дебете 20 счета на три составляющие: по нормам; по изменениям норм и по отклонениям норм. В этом случае балансовое уравнение затрат выглядит следующим образом:
НЗП к.м. Н = НЗП н.м. Н + З м Н – Б м Н – ПФ м Н – ГП м Н, где (1)
НЗП к.м. Н – незавершенное производство цеха на конец месяца по каждому объекту учета в нормативной оценке;
НЗП н.м. Н – незавершенное производство цеха на начало месяца по каждому объекту учета в нормативной оценке (переходящий остаток);
З м Н – нормативные затраты на производство в цехе, осуществленные за месяц, по каждому объекту учета;
Б м Н – стоимость выявленного за месяц цехового брака по каждому объекту учета в нормативно-плановой оценке;
ПФ м Н – нормативные ежемесячные затраты цеха на выпуск полуфабрикатов в разрезе их видов;
ГП м Н – нормативные ежемесячные затраты цеха на выпуск конечной продукции в разрезе ее видов.
Если на предприятии нет цеховой структуры, то равенство применяется для производства в целом без значения ПФ м Н, ибо полуфабрикаты являются цеховой продукцией.
Если нормативный учет на предприятии не ведется или поставлен не должным образом, то для оценки конечного НЗП требуется проведение инвентаризации, по итогам которой каждая единица НЗП (деталь, удел, полуфабрикат) будут умножена на стоимостную удельную норму расхода. Далее сложением находится общая величина НЗП каждого подразделения. Если инвентаризация не проводится, то тогда для оценки приходится использовать количественные данные планово-диспетчерских служб (цеховые балансы деталей и др.), т.е. данные самих исполнителей, что ослабляет контроль за эффективностью деятельности производственных подразделений.
В учетной программе информация об НЗП на конец месяца вбивается бухгалтером отдельно по каждому объекту учета.
Завершающим для производственного учета этапом является расчет фактических затрат на выпуск каждого вида продукции, заказа и пр. объектов учета, что делается программой автоматически. При этом вновь используется балансовое уравнение затрат:
В м Ф = НЗП н.м. Н + З м Ф – Б м Н – НЗП к.м. Н, где (2)
В м Ф – фактические ежемесячные затраты на выпуск вида продукции;
НЗП н.м. Н – незавершенное производство объекта учета затрат на начало месяца, являющееся переходящим остатком с предыдущего месяца;
З м Ф – фактические затраты на производство вида продукции, осуществленные за месяц;
Б м Н – стоимость выявленного за месяц брака готовой продукции в нормативно-плановой оценке;
НЗП к.м. Н – незавершенное производство на конец месяца, выявленное по результатам инвентаризации или балансового уравнения затрат (см. формулу 1) и оцененное по нормативным значениям.
Данное равенство применяется для последнего цеха, который при поточном производстве выпускает готовую продукцию.
Для предшествующих цехов оценка выпуска полуфабрикатов требует проведения расчета по формуле 3:
ПФ м Ф = НЗП н.м. Н + З м Ф – Б м Н – НЗП к.м. Н, где (3)
Составляющие данного равенства аналогичны значениям равенства 2 с той лишь разницей, что расчет ведется не для вида продукции, а для полуфабриката – на более ранних стадиях (цехах) производства.
Главной целью хозяйственной деятельности коммерческой организации является извлечение дохода.
В соответствии с п.1 ст.2 Гражданского кодекса, предпринимательской деятельностью является:
- самостоятельная,
- осуществляемая на свой риск,
- пользования имуществом,
- продажи товаров,
- выполнения работ,
- оказания услуг,
При этом, для определения финансового результата деятельности компании, необходим корректный учет хозяйственных операций организации.
Одним из самых сложных объектов учета являются производственные операции. Учет расходов, относящихся к себестоимости производимой продукции (работ, услуг) необходим для формирования итоговых показателей производственной деятельности компании.
К видам такой деятельности относятся:
- промышленное производство,
- пищевое производство,
- производство сельскохозяйственной продукции,
- транспортные услуги,
- строительство, многие другие виды производства продукции, оказания услуг, выполнения работ.
- эффективность использования производственных ресурсов,
- снижение себестоимости производимой продукции,
*Калькуляция представляет собой расчет в денежной форме затрат на производство одной или нескольких единиц продукции.
В настоящее время порядок ведения бухгалтерского учета затрат на производство регламентируется многими нормативными документами. В их числе:
- ПБУ 10/99 «Расходы организации,
- ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»,
- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению,
- другие нормативные документы.
Большая часть отраслевых инструкций по учету производственных затрат были разработаны в соответствии с Положением «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (утверждено Постановлением от 05.08.1992г. №552), которое не применяется с момента вступления в силу 25 главы Налогового Кодекса.
В данное время компаниям приходится самостоятельно разрабатывать порядок бухгалтерского учета затрат на производство, который необходимо закрепить в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
При этом, в соответствии с Письмом Минфина от 29.04.2002г. №16-00-13/03:
«До завершения работы по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, как и ранее, организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми во исполнение указанной Программы нормативными документами по бухгалтерскому учету».
В нашей статье мы рассмотрим основные принципы и некоторые особенности ведения бухгалтерского учета производственной деятельности в настоящее время.
ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ
Для целей бухгалтерского учета затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относятся к расходам по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99).
В соответствии с п.7 ПБУ 10/99, расходы по обычным видам производственной деятельности, складываются из расходов:
- Связанных с приобретением:
- сырья,
- материалов,
- товаров,
- иных материально-производственных запасов.
- Возникающих непосредственно в процессе переработки материально-производственных запасов для целей:
- производства продукции,
- выполнения работ,
- оказания услуг,
При формировании расходов необходимо группировать их по следующим элементам:
- материальные затраты;
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация;
- прочие затраты.
По способам отнесения затрат на себестоимость продукции, работ, услуг, затраты организации подразделяются на:
- прямые (основные),
- косвенные (накладные).
Такими расходами являются расходы на:
- Амортизация производственного оборудования,
- сырье и материалы, из которых производится продукция,
- полуфабрикаты собственного производства,
- зарплату рабочих, непосредственно занятых в производственных процессах, в случае, когда возможно определить, производством какого именно продукта занят работник.
К косвенным затратам относятся расходы, не имеющие прямого отношения к производству конкретной продукции (работ, услуг).
Косвенными расходами являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Такими расходами могут быть:
- амортизация ОС,
- зарплата сотрудников, либо вообще не занятых в производственных процессах, либо в случае, когда невозможно выделить, для каких конкретно видов продукции использовался труд работников,
- коммунальные расходы,
- расходы на аренду помещения и оборудования
- прочие общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
1. Затраты на производство аккумулируются на счете 20 «Основное производство» с аналитическим учетом по видам номенклатуры, видам затрат на производство, подразделениям.
2. Общепроизводственные затраты аккумулируются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и в конце месяца списываются на счет 20 «Основное производство» с распределением затрат по видам номенклатуры.
3. К прямым расходам, связанным с производством и реализацией товаров собственного производства, а так же выполнением работ и оказанием услуг относятся:
- Фактическая стоимость сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- Стоимость полуфабрикатов собственного производства используемых в производстве;
- Стоимость готовой продукции, используемой в производстве;
- Общепроизводственные расходы.
- Фактическая стоимость сырья и (или) материалов, используемых для общепроизводственных целей;
- Амортизационные отчисления по ОС производственного и общепроизводственного назначения;
- Амортизационные отчисления по НМА производственного и общепроизводственного назначения;
- Стоимость покупных товаров и готовой продукции, используемых в производстве;
- Расходы на работы и услуги сторонних организаций производственного и общепроизводственного характера;
- Расходы на оплату труда основного производственного персонала с отчислениями на страховые взносы;
- Расходы будущих периодов в части, относящейся к общепроизводственным расходам.
- по нормативной (плановой) производственной себестоимости (в соответствии с п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).
- выручке от реализации продукции (работ, услуг), товаров.
- не распределяются между объектами калькулирования и в качестве условно - постоянных списываются непосредственно в дебет счета 90 «Реализация продукции (работ, услуг)» с распределением между номенклатурными группами пропорционально удельному весу выручки от реализации (в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета).
- полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности, за исключением расходов, относящихся к получению доходов в будущем;
- расходы, относящиеся к получению доходов в будущих периодах, учитываются в составе расходов будущих периодов и списываются в момент возникновения доходов, на достижение которых они были направлены;
- решение об отнесении коммерческих и управленческих расходов в состав расходов будущих периодов, а так же о списании их в состав текущих расходов принимается организацией самостоятельно.
И прямые, и косвенные расходы для целей бухгалтерского учета признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.
При этом, расходы признаются на основании первичных учетных документов:
- составленных по унифицированным формам,
- содержащих обязательные реквизиты, предусмотренные п.2 ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. №129-ФЗ.
МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ
При организации производственного учета можно использовать следующие методы (или их комбинации) калькулирования себестоимости:
- позаказный,
- попередельный
- котловой.
- мелкосерийном производстве,
- «позаказном» (единичном) производстве,
- выполнении работ по договорам подряда (возмездного оказания услуг);
- производстве технически сложных изделий (кораблестроение, авиационная промышленность и т. п.);
- выпуске продукции с длительным производственным циклом (строительство, энергетическое машиностроение и т. п.).
Для каждого заказа (группы заказов) формируется смета (составляется калькуляционная карта). Организация самостоятельно разрабатывает формы смет и калькуляционных карт и утверждает их в своей учетной политике.
В смете (калькуляционной карте) должны содержаться:
- наименование и описание продукции, производственных услуг (работ),
- перечень сырья, материалов, других затрат, необходимых для выполнения заказа.
При позаказном методе на счете 20 ведется учет затрат по каждому открытому заказу в отдельности.
Прямые затраты, которые непосредственно связаны с выполнением заказа, отражаются по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делается проводка:
Дебет счета 20 счета 10/60/70/68/69/пр.
Отражены прямые затраты на выполнение заказа №3 для ООО «Флюгер» (сырье и материалы, услуги сторонних организаций, связанные с выполнением заказа, оплата труда производственных рабочих и пр.).
Расходы, учитываемые на счете 25 счета 20 «Основное производство».
Расходы, учитываемые на счете 26 счета 20 счета 90.2
При этом данные расходы распределяются по каждому заказу пропорционально базе распределения расходов. Выбранную базу распределения необходимо закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).
При этом можно выбрать один из следующих методов распределения:
- Объем выпуска — распределение пропорционально объему выпущенной в текущем месяце продукции и оказанных услуг, выраженному в количественных измерителях.
- Плановая себестоимость выпуска — распределение пропорционально плановой стоимости выпущенной в текущем месяце продукции, оказанных услуг.
- Оплата труда — распределение пропорционально расходам по оплате труда основных производственных рабочих.
- Материальные затраты — распределение пропорционально материальным затратам, отраженным по статьям производственных затрат, как материальные расходы.
- Прямые затраты
— распределение пропорционально прямым затратам
- затраты основного и вспомогательного производства для бухгалтерского учета,
- прямые расходы основного и вспомогательного производства, общепроизводственные прямые расходы для налогового учета;
- Отдельные статьи прямых затрат — распределение пропорционально всем прямым затратам по статьям затрат.
- Выручка - распределение пропорционально выручке от каждого вида продукции (работ, услуг).
Аналогично можно установить общий способ распределения для всех расходов, учитываемых на одном счете или по одному подразделению.
Отнесение косвенных расходов на себестоимость продукции отражается проводкой:
Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 25 (26)
Учтены в составе производственных затрат на выполнение заказа №3 для ООО «Флюгер» общепроизводственные (общехозяйственные) расходы.
ПОПЕРЕДЕЛЬНЫЙ МЕТОД применяется для учета расходов на производство, в котором готовая продукция изготавливается путем переработки исходного сырья (материалов) в несколько стадий.
Когда структура производства организована таким образом, что каждый передел выполняется отдельным цехом (подразделением), себестоимость определяется по каждому производственному подразделению.
Объектом калькулирования себестоимости при попередельном методе может быть как готовая продукция, так и полуфабрикаты, изготовленные на каждом технологическом переделе.
Попередельный метод используется в любых производственных процессах, в которых можно выделить группы постоянно повторяющихся технологических операций (пищевое производство, нефтеперерабатывающая и химическая промышленность).
Учет материальных затрат организуется таким образом, чтобы обеспечить контроль за использованием материалов в производство, для этого могут применяться:
- балансы исходного сырья,
- расчет выхода продукта или полуфабрикатов, брака, отходов.
Оценка полуфабрикатов собственной выработки необходима еще и потому, что они могут быть реализованы как готовая продукция предприятиям.
Для собственной выработки полуфабрикаты передают из передела в передел по фактической себестоимости. Во многих отраслях промышленности принята оценка в расчетных ценах предприятия.
Учет затрат организуется по технологическим переделам. Это позволяет определить себестоимость полуфабриката и обеспечить внутрипроизводственный хозрасчет, иными словами, организовать учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности за затраты.
Затраты на остатки незавершенного производства на конец месяца распределяются на основе инвентаризации по плановой себестоимости соответствующего передела.
Затраты на сырье и материалы отражаются на основании лимитно-заборных карт (форма №М-8) или требований-накладных (форма №М-11).
При этом делается проводка:
Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 10/21/60/70/68/пр.
Отражены прямые производственные затраты (сырье и материалы, полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, связанные с производством, оплата труда производственных рабочих и пр.).
Расходы, учитываемые на счете 25 «Общепроизводственные расходы», ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство».
Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются либо в дебет счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90.2 в соответствии с утвержденной учетной политикой.
Все затраты, собранные по дебету счета 20, формируют себестоимость готовой продукции. При отпуске готовой продукции на склад, себестоимость отражается по кредиту этого счета в корреспонденции со счетами учета готовой продукции.
При этом порядок учета выпуска готовой продукции по каждому переделу, заказу, процессу зависит не только от способа учета затрат на производство, но и от вариантов ее оценки:
С использованием счета 40 . В этом случае по дебету счета 43 «Готовая продукция» указывается плановая себестоимость;
Без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае по дебету счета 43 «Готовая продукция» указывается фактическая себестоимость.
В первом случае в течение месяца по мере отпуска готовой продукции из цехов на склад продукция приходуется по нормативной себестоимости.
При этом делается проводка:
Дебет счета 43 «Готовая продукция»Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»
Отражена нормативная себестоимость произведенной и оприходованной на склад готовой продукции.
В конце месяца определяется фактическая себестоимость произведенной продукции. Она отражается по дебету счета 40. В этот же момент определяются и списываются отклонения фактической себестоимости от нормативной.
При этом делаются проводки:
Дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» Кредит счета 20 «Основное производство»
Оприходована готовая продукция по фактической себестоимости;
Дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж»Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»
Списана сумма отрицательного отклонения методом «красного сторно» (превышение нормативной себестоимости произведенной продукции над фактической);
Дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж»Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»
Списана сумма превышения фактической себестоимости произведенной продукции над нормативной.
В случае, когда счет 40 не используется, фактическая производственная себестоимость учитывается сразу же на счете 43 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство.
При этом делается проводка:
Дебет счета 43 «Готовая продукция» Кредит счета 20 «Основное производство»
Оприходована готовая продукция по фактической себестоимости.
При использовании планового метода учета затрат себестоимость продукции (работ, услуг) формируется исходя из нормы расходов на каждый вид изготавливаемой продукции.
Плановая цена определяется заранее с участием технологических служб организации.
На основе этих норм составляются нормативные калькуляционные карты.
В ходе производства затраты учитываются по установленным нормам.
При этом учетной политикой необходимо установить, будет ли организация формировать фактическую себестоимость готовой продукции и незавершенного производства, или будет отражать их по плановой стоимости.
Независимо от способа калькулирования затрат, в конце месяца на счете 43 «Готовая продукция» отражается фактическая себестоимость всех выпущенных изделий.
Прямые и косвенные расходы в течение месяца собираются на счете 20 «Основное производство».
Та часть затрат, которая не отнесена на себестоимость готовой продукции (дебетовое сальдо по счету 20 на конец месяца), представляет собой стоимость незавершенного производства.
Фактическая себестоимость единицы готовой продукции, переданной на склад за отчетный месяц, определяется как:
Фактическая себестоимость единицы готовой продукции = (Сумма фактических затрат на производство готовой продукции за месяц, включая незавершенное производство на начало месяца - Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца)/ Количество готовых изделий.
Если организация ведет учет затрат по плановой стоимости, то сумма фактических затрат на производство продукции определяется как:
Сумма фактических затрат на производство готовой продукции за месяц (с учетом стоимости незавершенного производства на начало месяца) = Сумма затрат по нормам за месяц + (или «-»)Сумма отклонений за месяц - Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца.
Фактическую стоимость незавершенного производства при плановом учете затрат рассчитывают по формуле:
Фактическая стоимость незавершенного производства на конец месяца = Стоимость незавершенного производства на конец месяца по нормам +/- Сумма отклонений за месяц.
Общая себестоимость готовой продукции, переданной на склад за отчетный месяц, рассчитывают по формуле:
Общая себестоимость готовой продукции = Себестоимость единицы готовой продукции * Количество готовых изделий, сданных на склад организации за месяц.
КОТЛОВОЙ МЕТОД учета затрат на производство осуществляется по всему производству в целом.
Информативность его минимальна: бухгалтерский учет может предоставить информацию только о том, во что обошлось организации производство всей продукции.
Поэтому котловой способ калькулирования себестоимости продукции наименее распространен.
Этот способ удобен для малых предприятий или для отраслей, где осуществляется выпуск однородной продукции - так называемых монопродуктовых производств (например, в угледобывающей промышленности для калькулирования себестоимости угля или сланца на отдельных шахтах или разрезах).
Необходимости в каком-либо аналитическом учете в таких случаях не возникает. Себестоимость единицы продукции при котловом учете исчисляется как частное от деления всей суммы произведенных за период затрат на объем произведенной продукции в натуральном измерении (на количество единиц продукции).
Прямые затраты, непосредственно связанные с производственным процессом, отражаются по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета расходов. При этом делается проводка:
Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 10/60/70/68/69/пр.
Отражены прямые затраты на производство (сырье и материалы, услуги сторонних организаций, оплата труда производственных рабочих и пр.).
Расходы, учитываемые на счете 25 «Общепроизводственные расходы», ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство».
Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», ежемесячно списываются либо в дебет счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90.2 субсчет «Себестоимость продаж» в соответствии с утвержденной учетной политикой.
В бухгалтерском и налоговом учете порядок признания расходов на производство продукции может различаться. В частности, различия возникают, если:
- отдельные виды доходов и расходов, которые отражаются в бухучете, не учитываются (учитываются частично) при расчете налога на прибыль;
- отдельные виды доходов и расходов признаются в бухгалтерском и налоговом учете в разное время;
- для расчета налога на прибыль организация применяет кассовый метод и т. д.
При производстве продукции стоит правильно организовать ведение учета затрат. Рассмотрим, какие особенности необходимо учесть компаниям.
При ведении любой деятельности предприятия обязаны знать правила, используемые при ведении учета затрат. Выясним, на что нужно обратить внимание.
Базовые аспекты
Есть ряд задач, которые выполняет учет затрат на производстве. Очертим их и рассмотрим основные определения.
Основные термины
Затратами на производство считают часть расходов компании, что связаны с изготовлением товара, предоставлением услуг.
Затраты сформированы из прямых расходов, что понесены при выпуске продукции. Это производственные издержки за определенные периоды.
Производственный процесс – основной процесс в работе предприятия. В зависимости от его характера определяют вид деятельности, содержание товарных знаков, а также знаков обслуживания, создание уставного капитала и т. д.
При управлении производством важно правильно организовать учет производственных затрат. Учетом затрат считают отражение издержек, группировку их по статьям калькуляции, элементам.
При этом также определяют калькуляционные разницы от действующей нормы затрат. Калькулированием называют последовательный расчет по определению себестоимости единиц товара.
Выполняемые задачи
Основные задачи ведения учета производственных затрат, которые реализуются:
| Своевременно | Полно и достоверно отражаются фактические расходы на производственный процесс и сбыт товара по структурному подразделению, виду товара, элементу и статье калькуляции |
| Достоверно исчисляется фактическая себестоимость | Единиц продуктов |
| Правильно осуществляется организация учета | А также безошибочно распределяются косвенные затраты |
| Определяется рентабельность товара | И факторы, что обслуживают ее уровень |
| Оценивается эффективность работы | Структурного подразделения фирмы |
| Обеспечивается поступление данных | Для анализа резерва уменьшения себестоимости |
Законодательная база
Учет производственных затрат осуществляется в соответствии с Основными положениями по составу расходов, что включаются в себестоимость товара. Нормативные акты утвердило Минэкономики, Минстатистики, Минфин, Минтруд.
Порядок ведения учета производственных затрат
Выделяют несколько видов затрат.
| Классификационный признак | Вид | Группа |
| Учитывая состав | Одноэлементный и комплексный | — |
| Согласно экономическому элементу | Элементные расходы Комплексные |
Зарплата, цена расходованных ценностей материального плана, амортизация Расходы на общее производство, общие хозяйственные расходы |
| Относительно технологического процесса | Основные затраты Накладная |
Заработок, материал и т. д. Затраты общего производства, хозяйства |
| Относительно производственного объема | Условные постоянныеУсловные переменные | Затраты на освещение, отопление, зарплату управленческих работников Расходы на основной материал, зарплату рабочих |
| Относительно способа включения в себестоимость товара | Прямые Косвенные |
Заработок, материал Затраты на отопление, освещение, работу оборудования |
| Относительно характера затрат | Производственного и непроизводственного плана | — |
| С учетом степени охвата | Те, что планируются, и что не планируются | — |
Применяемые методы
Целесообразно использование таких методов:
| Позаказного | Применяют в мелкосерийных производствах, а также при калькулировании себестоимости ремонтных и экспериментальных работ. Объект учета – отдельные производственные заказы, что создаются на заранее установленное количество товара. Фактическую себестоимость определяют, оканчивая производство товара. Осуществляется суммирование расходов по заказам. Чтобы исчислить себестоимость единицы продукта, общую сумму делят на количество произведенных изделий |
| Попередельного | Применяется в массовых производствах с короткими, но законченными технологическими циклами, когда товар является однородным по исходным материалам и обработке. Это такие отрасли, как металлургия, текстильная промышленность и т. д. Учет расходов происходит поэтапно. К примеру, на текстильном комбинате – по стадии прядильной, ткацкой, отделочной. Все переделы – законченные фазы по обработке сырья. Как результат – изготовление полуфабрикатов своего производства |
| Простого | Применяют в компаниях, что производят однородные товары, и не имеют полуфабрикаты и незавершенный производственный процесс. Все затраты в отчетном периоде – себестоимость всего изготовленного товара. Себестоимость единиц товара исчисляют, разделив сумму затрат на количество товаров |
| Нормативного | Это наиболее прогрессивный метод, так как можно контролировать производство, выполнение задач по уменьшению себестоимости продуктов. Применяют в организациях с массовыми и серийными производствами. Обязательно составляется нормативная калькуляция по нормативам, что действительны на начало месяца. Затем выявляют отклонения от норм. Все отклонения учитывают по причине и виновнику, чтобы можно было проанализировать причину отклонения, предупреждать ее при работе |
Если учитывать способ оценки затрат, можно выделить также такие методы:
- по себестоимости по факту;
- по плановой себестоимости;
- котловой метод;
С учетом того, насколько полно включаются затраты в себестоимость готового товара:
- когда учитывается полная себестоимость;
- сокращенная себестоимость.
Действующая система счетов
При синтетическом и аналитическом учете используют такие счета:
| 20 | Затраты по основному производству |
| 21 | Затраты на полуфабрикаты своего изготовления |
| 23 | По вспомогательному производству |
| 25 | По общим производственным затратам |
| 26 | Учет общих хозяйственных затрат |
| 28 | Учет производственного брака |
| 29 | Затраты при обслуживании производства и хозяйств |
| 96 | Резерв ожидающихся затрат |
| 97 | Затраты будущего периода |
В при учете затрат отражают такие нюансы:
| Способы, которыми пользуются при списании общих производственных затрат | Списание осуществляется в Дт 90 или затраты включают в себестоимость по счетам 20, 23, 29 |
| Способы, что используются при распределении косвенных затрат по объектам калькулирования себестоимости | Используют счет 20, 23, 29. Распределение осуществляется в пропорциональном соотношении к базе распределения. А таковой могут быть прямые затраты материала, расходы на оплату труда и т. д. |
| Способ, что используется при группировке затрат по статьям расходов при формировании данных для управления и расчета себестоимость | Основные статьи для калькуляции – материал и сырье, возвратный отход, покупное изделие и полуфабрикаты и т. д. |
Все указанные счета являются активными. По Дт учитываются затраты, а по Кт – данные о списании.
В конце месяца затраты, что были учтены на собирательном и распределительном счете, списываются на счет основных и вспомогательных производств, обслуживающего производства.
С Кт 20, 23, 29 списывается фактическая себестоимость выпущенного товара. Сальдо дает характеристику размера расходов при незавершенном производстве.
Определяющий счет по затратам – счет 20, где будет обобщено сведения о производственных расходах, когда товар определит содержание уставной деятельности фирмы.
При продаже полуфабрикатов на сторону используют счет 43, а при наличии фактического факта – Дт 90 Кт 21.
Документальное оформление
Обязательно документируют расходы. Но не относят затраты, что не подтверждаются документами, на себестоимость товара. В законодательстве говорится, что обязательно оформление каждой операции оправдательным документом.
Подтверждающие документы:
- платежная документация;
- акты;
- внутренняя документация компании.
Рассмотрим некоторые.
| Расчетные ведомости | При , начислении заработка сотрудника вспомогательных производств за объемы работ |
| Рапорты по учету выработки бригад | При учете рабочего времени, что осуществляется каждый день, выработки, начислении заработка работнику основного производства |
| Ведомости учета выработки индивидуального сдельщика | При учете, осуществляемом каждый день |
| Ведомости, что составляются для начисления заработка сборщику товара | Составляют по всем мастерским участкам в отдельности |
| Лимитно-заборная книжка | На получение материала со складов в цеха, а также отчет цехов о затратах материала на готовый товар, ремонт. Это оправдательный документы для со складов |
| Акты | Используемые для списания ценностей материального плана на нужды производства, если не используется лимитно-заборную книжку |
| Приемо-сдаточные накладные на товар | Используют, чтобы оформить сдачу продуктов на склады при внутренних перемещениях |
| Накопительные накладные | Что отражают сдачу товара из цехов на склады |
| Упаковочные листы | Используют, чтобы зарегистрировать каждую упаковку готового товара при представлении товара на склады или при осуществлении отгрузки. На их основании составляется приемо-сдаточная или |
| Журналы по учету затрат сырья и выработки товара | Используют, чтобы вести оперативный учет поступившего и использованного сырья за смены, а также для осуществления учета сданного на склады готового товара |
| Спецификации на отгруженный товар | Применяют, чтобы оформить отгрузку товара своего производства или покупной продукции по ЖД или морским транспортом |
| Наряд-заказ | При учете объема изготовленного товара, количества работников по категориям, фонда соцзащиты |
| Акты, согласно которым перерабатываются забракованные детали | — |
| Рапорты | О движении деталей, полуфабрикатов |
| Баланс по движению деталей и полуфабрикатов | При учете движения деталей, учитывая переходящие остатки на начало периода |
| При учете материала, что поступает в компанию от поставщика или из переработок. Используется, чтобы оформить поступление ценностей материального плана определенных позиций | |
| Первичная документация при учете работы транспортных средств. На его основании начисляют зарплату перевозчику |
Для основного производства
При учете расходов по калькуляционной статье и экономическому элементу используется счет 20. Сальдо по такому счету – производство, что не завершено на начало и конец периодов.
По дебету счета отражают расходы по статье выпуска промышленного товара, сельскохозяйственного товара, монтажных работ. А по кредиту – выход товара.
Возможно открытие таких субсчетов:
- производство промышленного характера;
- производство сельскохозяйственного плана;
- использование транспортных средств и средств связи;
- использование работ по строительству и монтажу;
- производство проектной и изыскательной работы;
- производство геологических работ;
- общепит и т. д.
Рассмотрим корреспонденцию счетов:
| Дт 20 Кт 10 | Списание материалов и сырья, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, топлива, тары и инвентаря |
| Дт 20 Кт 16 | Списание суммы отклонения фактической себестоимости материала от учетных цен, что израсходованы при основном производстве |
| Дт 20 Кт 23 | Списание услуг вспомогательного производства |
| Дт 20 Кт 18 | Списание , что предъявил продавец и оплатил покупатель при покупке материала, что использован при основном производстве, оборот от продажи которого освобождается от НДС |
| Дт 20 Кт 28 | Списание на себестоимость выпущенного товара окончательных потерь от брака |
| Дт 20 Кт 70, 69, 68 | Начисление зарплату с перечислениями работникам, что производят товар и т. д. |
Возможно использование к счету субсчета по продукции животноводства и т. д.
Для вспомогательного
При учете и распределении затрат вспомогательного производства используют субсчет:
| 23/1 | По обслуживанию разной энергией |
| 23/2 | При внутризаводском транспортном обслуживании |
| 23/3 | При ремонте ОС |
| 23/4 | При производстве инструмента, штампа, запчасти, деталей |
| 23/5 | При использовании мелкого транспортного хозяйства |
| 23/6 | При возведении временного нетитульного сооружения |
| 23/7 | При добыче нерудного материала |
| 23/8 | При лесозаготовке и лесопилении |
| 23/9 | При переработке сельскохозяйственного товара |
Затраты, что возникают во вспомогательном производстве отражают так (Дт 23):
| Кт 02 | Начисление амортизации по ОС вспомогательного производства |
| Кт 05 | Амортизация по нематериальным активам, что используются в цехе вспомогательного производства |
| Кт 10 | Сумма ценностей, что использованы |
| Кт 16 | Списание отклонения по использованному материалу |
| Кт 21 | Использованы полуфабрикаты своего производства |
| Кт 23 | Сумма предоставленных услуг цехом вспомогательного производства друг другу |
| Кт 25 | Включено общие производственные затраты основного производства в себестоимость товара цеха вспомогательных производств |
| Кт 26 | Включено долю общих хозяйственных затрат в себестоимость товара цеха вспомогательного производства и др. |
По кредиту счета 23:
| Дт 07 | Предоставление услуг вспомогательному производству (доставляется оборудование) |
| Дт 10 | Изготовлено ценности, что будут использованы внутри завода |
| Дт 20 | Списано услуги вспомогательного производства на расходы основного производства |
| Дт 21 | Цена полуфабрикатов, что изготовлены цехом вспомогательных производств |
| Дт 26 | Предоставление услуг, что относятся на общие производственные затраты |
| Дт 28 | Выявлено бракованный товар в производстве |
| Дт 29 | Списано услуги на расходы обслуживающего производства и хозяйства |
| Дт 43 | Цена готового товара, что выработана цехом вспомогательного производства и др. |
Как это сводный?
Организация такого учета осуществляется по бесполуфабрикатным и полуфабрикатным вариантам. В первом случае расходы учитывают по местам возникновения до выпуска товара по цехам. Исчисление фактической себестоимости не осуществляется.
Их движение отражают в оперативном учете. Расходы на полуфабрикаты, что передаются иным цехам, числятся как производственные затраты цеха-производителя до того, как выпускается готовые товар.
При определении себестоимости готового товара расходы цеха, что принимает участие в изготовлении, суммируют, учитывая остатки незавершенных производств
Когда имеет место полуфабрикатный вариант, используют счет 21. Он открывается фирмами, занимающимися ведением обособленного учета полуфабрикатов.
Формируются такие проводки:
По поводу прямых затрат
Такие затраты учитывают по статье основной зарплаты работников производства. Сюда можно отнести и дополнительный заработок, перечисления на нужды социального плана.
При учете прямых расходов:
- выявляют затраты материальных ресурсов;
- определяют, соответствуют ли фактические затраты установленным нормам;
- дают оценку цены использованных ресурсов;
- контролируют сохранность производственных ресурсов.
Есть два подхода, организуя учет:
- лимитирование ;
- осуществление контроля применения.
Задачей учета затрат на оплату заработку и иных затрат является ведение учета количества работников (табельный учет) и выработки.
Совершенствование учета
Чтобы получить полезные данные, позволяющие принимать решения и осуществлять планирование, затраты на производство стоит систематизировать по нескольким направлениям:
- расходы будущих периодов, что принимаются или не принимаются в расчеты при оценке работы фирмы;
- расходы безвозвратного плана;
- вмененные затраты при принятии альтернативных решений;
- инкрементные и маргинальные расходы;
- динамические показатели расходов относительно объема изготовленного товара.
Чтобы можно было совершенствовать бухгалтерский учет затрат на производство, в компаниях целесообразно разделение учета – ведение управленческого и финансового в отдельности.
Стоит также внедрять методы утверждения конечных финансовых результатов «затраты-выпуск», а также применять зарубежные классификации производственных расходов.
При учете затрат на производство продукции, работ, услуг стоит придерживаться установленных рекомендаций. Используйте актуальные счета при отражении операций.
А также применяйте методы, которые позволят максимально просто вести учет. Не забывайте, что для каждого производства существует ряд особенностей по учету, которые нужно учитывать.
О том, что такое затраты на производство, а также о составе таких затрат мы рассказывали в . В этом материале остановимся на учете затрат на производство.
Учет затрат основного производства
Одним из основных синтетических счетов, предназначенных для учета затрат на производство, является счет 20 «Основное производство» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). На этом счете обобщается информация о затратах на производство продукции (работ, услуг), которые являлись целью создания данной организации.
По дебету счета 20 отражаются прямые расходы, непосредственно связанные с выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг), расходы вспомогательных производств, косвенные расходы по управлению и обслуживанию основного производства, а также потери от брака:
| Операция | Дебет счета | Кредит счета |
|---|---|---|
| Списаны материалы на основное производство | 20 | 10 «Материалы» |
| Начислена заработная плата работникам основного производство | 20 | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» |
| Начислены страховые взносы на заработную плату работников основного производства | 20 | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» |
| Списаны расходы вспомогательных производств | 20 | 23 «Вспомогательные производства» |
| Списаны общепроизводственные и общехозяйственные расходы на затраты основного производства | 20 | 25 «Общепроизводственные расходы» 26 «Общехозяйственные расходы» |
| Списаны потери от брака | 20 | 28 «Брак в производстве» |
Путем аккумулирования на счете 20 расходов всех структурных подразделений, участвующих в формировании себестоимости продукции, обеспечивается сводный учет затрат на производство.
С кредита счета 20 списываются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг в дебет следующих счетов:
- 43 «Готовая продукция»;
- 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;
- 90 «Продажи» и др.
Остаток по счету 20 на конец месяца отражает стоимость незавершенного производства.
Аналитический учет по счету 20 ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции.
Учет затрат обслуживающих производств и хозяйств
Для обобщения информации о затратах, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации, применяется счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
На этом счете отражаются затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг:
- жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.п.);
- пошивочных и других мастерских бытового обслуживания;
- столовых и буфетов;
- детских дошкольных учреждений (садов, яслей);
- домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения.
Аналитический учет на счете 29 ведется по каждому обслуживающему производству и хозяйству и по отдельным статьям затрат этих производств и хозяйств.
Затраты вспомогательных производств собираются по дебету счета 29 в зависимости от их характера (материалы, зарплата, страховые взносы и т.д.) и списываются с кредита счета 29 в размере фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг в дебет следующих счетов:
- учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами (счета 10, 43 «Готовая продукция» и др.);
- учета затрат подразделений — потребителей работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами (счета 25, 26 и др.);
- 90 «Продажи» (при продаже сторонним организациям и лицам работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами) и др.
Остаток по счету 29 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.
Калькулирование себестоимости продукции
Порядок бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости каждой организацией определяется самостоятельно исходя из особенностей ее технологического процесса, структуры производства, местонахождения организации и прочих факторов с учетом действующих отраслевых инструкций и .
Так, к примеру, утверждены следующие отраслевые указания по учету затрат и калькулированию продукции:
- Методические рекомендации по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости масложировой продукции (Приказ Минсельхоза от 14.12.2004 № 537);
- Методические положения по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ и услуг) на предприятиях химического комплекса (Приказ Минпромнауки от 04.01.2003 № 2);
- Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях (Приказ Минсельхоза от 06.06.2003 № 792);
- Инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях, объединениях рыбной отрасли (Письмо Минрыбхоза СССР от 07.09.1988 № 11-05/501).
Основной задачей учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции является формирование информационно-аналитической базы управления производственной деятельностью организации. Это значит, что обеспечиваются и учет, и контроль затрат на производство, а это, в свою очередь, способствует оптимизации величины и структуры издержек и повышению рентабельности производства.
