Аудиторская деятельность (в отличие от аудита) предусматрива­ет и различные аудиторские услуги. Сопутствующие аудиту услуги разделяются на:

услуги действия (услуги но созданию документов, состав кото­рых установлен в договоре с экономическим субъектом и ранее эко­номическим субъектом не созданных);

услуги контроля (услуги по проверке документов на предмет их соответствия критериям, согласованным аудиторской организацией с экономическим субъектом; контролю ведения учета и составления отчетности; контролю начисления и уплаты налогов и иных обяза­тельных платежей; тестированию бухгалтерского персонала эконо­мического субъекта);

информационные услуги (услуги по подготовке устных и пись­менных консультаций по различным вопросам; проведение обуче­ния, семинаров, «круглых с толов»; информационное обслуживание; издание методических рекомендаций).

Аудиторская организация может разработать внутрифирменные стандарты сопутствующих работ и услуг на каждый их вид.

Системный подход подготовил почву для развития качественных аудиторских услуг, т. е. аудиторские структуры начали больше за­ниматься консультационной деятельностью, чем непосредственно аудитом.

Аудит и аудиторская деятельность различаются и по результатам. Результатом аудита могут быть выводы о состоянии отчетности (в первую очередь, финансовой), ее достоверности и законности. Ре­зультат аудиторских услуг - возможное состояние объектов в буду­щем, т. е. прогнозные экономические показатели, качественные ха­рактеристики организационной структуры управления, системы учета и контроля.

Аудиторская деятельность - это предпринимательская деятель­ность по проведению собственно аудита и оказанию сопутствующих ему консультационных работ и услуг.

Аудит - вид коммерческой активности - в отличие от консульти­рования обеспечивает свой коммерческий успех исключительно строгим следованием принципам аудиторской деятельности. Исто­рически профессиональный аудит стал формироваться как следст­вие развития консультационных услуг. Консультанты учитывают стандарты, нормативы, методики, указания, нормы и правила, а ауди­торы их строго придерживаются.

Консультирование - это «любая форма оказания помощи в отно­шении содержания, процесса или структуры задачи или серии задач, при которой консультант сам не отвечает за выполнение задачи, по помогает тем, кто ответственен за это». Под консультированием по­нимается любая внешняя попытка «изменить или улучшить ситуа­цию» при отсутствии непосредственного управления ею. «Большин­ство штатных работников в сущности являются консультантами, даже если они себя официально консультантами не называют».

Управленческое консультирование - это «консультативная служ­ба, работающая по контракту и оказывающая услуги организациям с помощью специально обученных и квалифицированных лиц, кото­рые помогают организации-заказчику выявить управленческие про­блемы, проанализировать их, дают рекомендации по решению этих проблем и содействуют при необходимости выполнению решений».

Если аудитор - это лицо, аттестованное в установленном поряд­ке, то в области консалтинга Россия делает только первые шаги к сертифицированию консультационной деятельности.

Главный критерий успешности и эффективности работы консуль­танта - уровень удовлетворения потребности клиента в осуществле­нии какого-либо управленческого решения в рамках своей организа­ции. Чтобы такое решение состоялось, рекомендации консультанта должны быть качественными и как минимум не наносить вреда сво­ему клиенту. Эти и другие стандарты деятельности консультанта фиксируются в Профессиональном кодексе.

Международная организация по стандартизации (ISO) в 1987 г. разработала стандарты системы качества ISO 9000, TSO 9001:94, поз­воляющие сертифицировать работу консалтинговых компаний. Та­кой международный сертификат получила пока единственная рос­сийская консалтинговая компания «Бизнес Консалтинг Групп» (БКГ).

Сейчас в России есть только один документ, удостоверяющий квалификацию консультанта, - диплом Школы консультантов по управлению (ШКУ) Академии народного хозяйства (АНХ) при Пра­вительстве РФ. Этот диплом выдастся пожизненно, а сертификация требует подтверждения через 3-4 года. Значит, вопрос об эксперти­зе управленческого консалтинга назрел и разрешение этой проблемы поручено Ассоциации консультантов по управлению и организаци­онному развитию (АКУОР).

Международная организация труда (МОТ) с момента своего по­явления уделяла значительное внимание развитию служб управлен­ческого консультирования и распространению опыта эффективного оказания консультационных услуг в странах-участницах. В рамках проектов технического сотрудничества МОТ помогала многим стра- нам-участницам организовывать местные консультационные служ­бы для различных секторов экономики и готовить преподаватель­ские кадры и консультантов по вопросам управления.

Россия приняла на себя международные обязательства в области регулирования трудовых отношений (правительство - предприни­матели - трудящиеся); к другим соглашениям Россия намерена при­соединиться. Из 181 конвенций МОТ к 1999 г. Россия ратифициро­вала 55 конвенций, из которых действуют 48.

Аудит и консультирование - смежные области профессиональной деятельности. Занимаясь вопросами совершенствования исследуе­мой деятельности, аудиторы выполняют консультативную работу. Неукоснительно следующая профессиональным аудиторским стан­дартам консультативная работа, по сути, может быть названа аудитом.

Аудит и ревизия .

Между ними существуют как сходство, так и различия. Сходство связано с техникой проверки. Основные различия состоят в целях, методах и пользователях полученных результатов.

Ревизор приходит в организацию с установкой: определить закон­ность хозяйственных операций; выявить те, которые выходят за рам­ки требований действующих регулятивов. Задача аудитора - опре­делить, насколько верны данные отчетности с точки зрения их соответствия действиям и событиям, имевшим место в прошлом и определив ошибки или злоупотребления, довести сведения о них до заинтересованных пользователей, предложить пути возможного ухода от них в будущем.

По данным ревизии действия, нарушающие закон, предполагают наложение взыскания. Аудитор же, выявив подобные факты, только сообщает о них собственникам клиента.

Ревизор требует максимальной гласности, тогда как аудитор дол­жен соблюдать конфиденциальность.

Клиент не выбирает ревизора, действия которого подпадают под административное право, выражая вертикальные связи. Аудитора клиент выбирает сам; их отношения регулируются гражданским пра­вом, выражающим горизонтальные связи.

Таким образом, контроль (ревизия) существовал всегда; аудит же - развитие контроля и не отменяет, а дополняет ревизию.

Наибольший потенциал аудит имеет при осуществлении управ­ленческих усилий в рамках выполнения контрольной работы, как не­обходимого элемента системы управленческой работы. Исходя из сказанного, аудит может быть также назван формой осуществления контроля как функции управления.

Контроль - это «одна из функций управления, представляющая собой систему наблюдения и проверки функционирования управля­емого объекта с целыо оценить обоснованность и эффективность принятых управленческих решений, выявить степень их реализации, наличие отклонений и неблагоприя тных ситуаций, о которых целе­сообразно своевременно проинформировать компетентные органы, способные принять меры к улучшению положения дел». Среди ви­дов контроля можно выделить административный, технический, хо­зяйственный, финансовый, экономический, экологический.

Становление аудита в России

Аудит возможен только в странах с развитой рыночной экономикой. Если таковая отсутствует, отсутствует и аудит. Вместо него господст­вуют различные виды контроля. В России потребность в создании института профессионального независимого контроля возникла под влиянием развития предпринимательства и рынка капиталов, стрем­ления растущих организаций к саморегулированию и необходимости создания условий, обеспечивающих экономическую устойчивость, гаран тии собственникам и кредиторам сохранности их вложений.

В разные периоды истории России делались попытки узаконить полную независимость проверяющего от проверяемого и переустро­ить контроль на началах, приближающих его к типу контрольных уч­реждений в конституционных странах (например, издание Указа от 14 апреля 1906 г., в котором было разъяснено, что «ревизионная дея­тельность государственного контроля ни в каком отношении не под­лежит компетенции Совета Министров»).

В 1917 г. при Временном правительстве существовал рабочий контроль. В 1918 г. советское правительство создало Народный ко­миссариат по государственному контролю с учетно-контрольными коллегиями во всех губерниях и регионах. Па них возлагались про­верка отчетов учреждений, их текущая и внезапная ревизия. С 1920 г. этот комиссариат неоднократно подвергался реорганизации: 1920 г. - Народный комиссариат Рабоче-крестьянской инспекции (РКИ), 1934 г. - Комиссия советского контроля, 1940 г. - Народный комис­сариат государственного контроля, 1946 г. - Министерство народно­го контроля СССР, 1965 г. - Комитет народного контроля СССР и Комитет партийного контроля при ЦК КПСС, КРУ Министерства финансов СССР. Штат контролирующих органов стремительно воз­растал, и чем больше становилось контролеров, тем больше требова­лось тех, кто проверял бы правильность их работы.

Правительство время от времени предпринимало попытки скоор­динировать и улучшить контрольно-ревизионную работу. Но только проводимая в стране перестройка существенно изменила задачи и структуру контроля.

После появления предприятий и организаций, не являющихся собственностью государства, встал вопрос, кто должен проверять их финансовую деятельность. В это время данным правом обладало только КРУ Министерства финансов СССР. В Положении об этом управлении записано, что оно осуществляет ревизию государствен­ных, кооперативных и общественных предприятий и организаций. Однако о совместных предприятиях там не упоминалось.

Такого рода услугами занимались хозрасчетный финансово-эконо­мический центр Научно-исследовательского финансового института, кооперативы «ОРКОН» при Ленинградском объединении бытовых услуг «Невские зори», «Бухгалтерский учет» при Мосгорисполкоме и др. Особенность этих фирм в том, что они созданы при различных государственных структурах.

В 1987 г. в стране возникла первая аудиторская фирма «Инаудит». И с этого времени начинается движение к созданию аудита - незави­симого контроля. Строго говоря, «Инаудит» не мог считаться неза­висимым - его учредителями выступали Министерство финансов СССР (55% уставного капитала), Министерство торговли СССР (10%) и другие организации.

Временем создания подлинного аудита в нашей стране можно считать 1990 год, когда принятие соответствующих законов позволи­ло создавать аудиторские фирмы в форме товарищества с ограничен­ной ответственностью (ТОО), что давало возможность снизить раз­мер уставного капитала, число членов товарищества, проводить отдельные виды работ дома.

В это время были зарегистрированы аудиторские фирмы «Кон­такт», «Руфаудит». Их учредительные документы предусматрива­ли проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий любых организационно-правовых форм и видов соб­ственности с целью подтверждения достоверности и реальности их бухгалтерской отчетности, а также консультационных услуг по во­просам финансовой, правовой, хозяйственной и коммерческой дея­тельности.

В это же время на аудиторском рынке России появилась «боль­шая шестерка» западных аудиторских фирм. В январе 1990 г. обра­зовано совместное предприятие «Эрист энд Янг Внешаудит». Но специалисты стали проводить проверки на совместных предприятиях и в других фирмах по их просьбе вис зависимости от их располо­жения или принадлежности.

К концу 1991 г. стали активно разрабатываться проекты норма­тивных документов об аудите, началась аттестация лиц, желающих заняться аудиторской деятельностью.

Этот подход дал положительные результаты: создана система подготовки аудиторов, разработаны методические пособия, открыты специальные кафедры. Аудит как метод принятия управленческих решений стал эффективно использоваться при осуществлении стра­тегического и оперативного управления, при выполнении всех уп­равленческих функций, при проведении технической работы по уп­равлению персоналом. Однако действующая система аудиторской деятельности имеет, особенно на практике, существенные недостат­ки, связанные в основном с неподготовленностью к восприятию по­нятия аудита общества в целом, руководителей, менеджеров и бух­галтеров.

Президент России 7 августа 2001 г. подписал Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», в соответствии с которым планиру­ется создание единого федерального органа для регулирования дея­тельности аудиторско-консалтинговых групп, оговариваются усло­вия для деятельности аудиторской организации на территории РФ. Негосударственное регулирование аудиторской деятельности будут осуществлять профессиональные аудиторские объединения, в ком­петенцию которых войдет и проверка качества работы индивидуаль­ных аудиторов и аудиторских организаций.

В первом полугодии 2001 г. объем выручки 100 крупнейших рос­сийских аудиторско-консалтинговых компаний увеличился на 64,7% по сравнению с тем же периодом 2000 г., а средняя почасовая ставка ауди торов и консультантов, взвешенная но рангу, возросла соответ­ственно в два раза.

Сегодняшнюю структуру рынка аудиторских и консалтинговых услуг характеризуют данные табл. 1.4.

Общественная потребность в аудиторских услугах обусловлена необходимостью объективной и профессиональной информации при принятии управленческих решений.

Таблица 1.4

Структура рынка аудиторских и консалтинговых услуг, %

Аудит имеет достаточно давнюю историю. Первые независимые ауди­торы появились еще в XIX в. в акционерных компаниях Европы.

Аудит - это вид деятельности, заключающийся в сборе и оценке фактов, касающихся функционирования и положения экономическо­го объекта (самостоятельного хозяйственного подразделения) или ка­сающихся информации о таком положении и функционировании, и осуществляемый компетентным независимым лицом, которое, исходя из установленных критериев, выносит заключение о качественной сто­роне этого функционирования. Следовательно, под аудитом понима­ется независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчет­ности предприятия. Главная цель аудита состоит в определении досто­верности и правдивости финансовой отчетности субъекта проверки, а также контроле за соблюдением клиентом законов и норм хозяйствен­ного права и налогового законодательства.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предпри­ятием (администрация, менеджеры), кто вкладывает средства в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы), а также госу­дарства как потребителя информации о результатах деятельности пред­приятий.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффектив­ность функционирования рынка капитала и дает возможность оцени­вать и прогнозировать последствия принятия экономических реше­ний.

Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно, имеет важное значение.

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хо­зяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по исполь­зованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих опе­раций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна под­крепляться возможностью получать и использовать финансовую ин­формацию всеми участниками сделок. Достоверность информации под­тверждается независимым аудитором.

Собственники и прежде всего коллективные собственники - ак­ционеры, пайщики, а также кредиторы не в состоянии самостоя­тельно убедиться в том, что все операции предприятия, многочис­ленные и зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как они обычно не имеют доступа к учетным за­писям и соответствующего опыта, а поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Независимое подтверждение информации о результатах деятельно­сти предприятий и соблюдение ими законодательства необходимо го­сударству для принятия решений в области экономики и налогообло­жения.

Аудиторские проверки необходимы и государственным органам, судьям, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности.

В России за последние годы проведена определенная работа по становлению института аудиторства. Принят Указ Президента об аудиторской деятельности в РФ № 2263 от 22.12.93. Этим Указом утверждены Временные правила аудиторской деятельности в Российской Феде­рации, образована Комиссия по аудиторской деятельно­сти при Президенте Российской Федерации. За период после принятия данного Указа Правительством РФ ут­вержден ряд нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации, оп­ределены порядок проведения аттестации на право осу­ществления аудиторской деятельности и порядок выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности, определены субъекты, которые должны подвергаться обя­зательному аудиту,

Комиссией по аудиторской деятельности при Прези­денте РФ предоставлено право проводить квалификационные экзамены (аттестацию) по общему аудиту более чем тридцати вузам и другим организациям, при кото­рых созданы специальные центры по проведению ква­лификационных экзаменов на право заниматься ауди­торской деятельностью. За прошедший период в этих центрах успешно сдали экзамены и получили аттестаты в области общего аудита более 26 000 аудиторов, в области инвестиционных институтов - 1600 человек. Аналогич­ную работу в области банковского аудита проводит Цен­тральный банк РФ, в области страхового аудита - Ми­нистерство финансов (ранее Росстрахнадзор).

Сущность аудита и аудиторской деятельности

В Российской Федерации финансовый контроль осуществ­ляется в виде государственного финансового контроля и ауди­торской деятельности, которые находятся в стадии станов­ления и постепенного совершенствования в соответствии с по­требностями правового государства. Государственный финансовый контроль ведется как в масштабе Российской Федерации, так и в субъектах России. Кроме того, на уровне местного самоуправ­ления осуществляется муниципальный финансовый контроль.

Государственный финансовый контроль в России осуществ­ляют: Счетная палата Российской Федерации, Контрольно-ревизионный аппарат Минфина России, состоящий из Депар­тамента государственного финансового контроля и аудита МФ РФ и контрольно-ревизионных управлений Минфина России в субъектах Российской Федерации, Министерство РФ по нало­гам и сборам, Федеральная служба России по валютному и экс­портному контролю, Федеральное казначейство. Государствен­ный таможенный комитет, контрольные органы Законодатель­ных (исполнительных) органов субъектов Российской Федера­ции (счетные палаты или аналогичные органы субъектов РФ).

Основные функции включают: проверку пра­вильности образования государственных средств, их сохранно­сти и целевого использования; контроль правильности и эффек­тивности использования кредитных ресурсов; осуществление обоснованности и правомерности действий кредитных учреждений в части использования средств организаций и физических лиц; контроль государственного внутреннего и внешнего долга.

При выявлении нарушений, за которые предусмотрена уго­ловная ответственность, органы государственного финансового контроля должны передать материалы ревизии или проверки в правоохранительные органы.

Правом назначения проверок соответствующими органами пользуются Президент РФ, Государственная Дума и Совет Фе­дерации Федерального Собрания РФ, Главное контрольное управление Президента РФ, федеральные органы исполнитель­ной власти, органы власти субъектов РФ, правоохранительные органы - суды, прокуратура, милиция, федеральные службы безопасности и налоговой полиции - в пределах их компетен­ции, руководители органов государственного финансового кон­троля.

Федеральные органы государственной власти, органы госу­дарственной власти субъектов Российской Федерации, государ­ственные и унитарные организации должны осуществлять ве­домственный контроль за законностью расходования государст­венных средств, поступивших в их распоряжение, полнотой и своевременностью исполнения обязательств перед бюджетом, бюджетами субъектов, внебюджетными фондами, в том числе по налогам и другим обязательным платежам, правильного ве­дения учета и др.

Аудит - это лицензируемая предпринимательская деятельность ат­тестованных независимых юридических и физических лиц (аудиторских компаний и отдельных аудиторов) - законных участников экономичес­кой деятельности, направленная на подтверждение достоверности фи­нансовой, бухгалтерской и налоговой отчетности, для уменьшения, до приемлемого уровня информационного риска для заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности, представляемой предприяти­ем (организацией) собственникам, а также другим юридическим и физи­ческим лицам.

Данное определение аудита отражает:

1. единую цель проведения аудита - подтверждение достоверности отчетности, снижение риска использования ее в экономической деятельности;

2. единые требования ведения аудита - наличие аттестатов и лицен­зий;

3. единые и обязательные условия - аудит проводится независимы­ми субъектами.

Аудиторская деятельность (аудит) в России представляет со­бой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудитор­ских фирм) по осуществлению вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, документов бухгалтер­ского учета, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказа­нию иных аудиторских услуг .

Аудитор (от лат. auditor - слушатель, ученик, последователь) - лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной дея­тельности предприятия за определенный период. Аудитор отли­чается от ревизора по своей сущности, по подходу к проверке документации, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки, и т.д.

Аудиторская деятельность включает помимо проверок оказа­ние различного рода услуг: ведение и восстановление учета, консультации по вопросам ведения учета, налогообложения, обу­чение и др.

Известный американский специалист в области теории и практики аудита проф. Дж. Робертсон подчеркивает, что аудит - это деятельность, направленная на уменьшение предпринима­тельского риска. И далее заключает, что аудит способствует уменьшению до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. Можно примерно под­считать (спрогнозировать) этот риск и определить вероятность благоприятных событий. В то же время предпринимательский риск компании (фирмы, организации) прямого влияния на ау­диторов не оказывает.

Аудит отличается и от судебно-бухгалтерской экспертизы. Отличие состоит в том, что аудит - независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспертиза осуществляется по решению судебных органов. Специфика судебно-бухгалтерской эксперти­зы проявляется в ее процессуально-правовой форме, обеспечи­вающей получение источника доказательств в применении экс­пертных знаний в области бухгалтерского учета в ходе исследо­вания совершенных хозяйственных операций.

Аудит существует независимо от наличия или отсутствия уго­ловного или гражданского дела, в то время как судебно-бухгалтерская экспертиза не может существовать вне уголовного или арбитражного дела, поскольку представляет собой процес­суально-правовую форму (правовую сторону данного вида экс­пертизы).

Аудитор может быть привлечен в качестве эксперта-бухгалтера при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы. Эксперт как самостоятельная процессуальная фигура, как ква­лифицированный специалист в области бухгалтерского учета и контроля самостоятельно определяет методы исследования, так как несет ответственность за обоснованность своих выводов. Уголовный кодекс Российской Федерации не предусматри­вает никаких ограничений для аудиторов-специалистов в выполнении функций эксперта-бухгалтера.

В России аудиторская деятельность и профессия аудитора в их современном виде появились сравнительно недавно в связи с экономическими преобразованиями в стране в настоящее время. Между тем, как отмечает известный специалист в области ауди­та, контроля и ревизии проф. Ю. А. Данилевский, попытки соз­дать в России институт аудита предпринимались в 1889, 1912 и 1928 гг., но все они закончились провалом.

Четвертая попытка, предпринятая в конце 80-х годов, оказа­лась, как нам представляется, наиболее успешной. Первый тол­чок к появлению аудиторских фирм дало образование в СССР совместных предприятий (СП). Для этих предприятий аудитор­ская проверка стала обязательной для подтверждения годовых отчетов. В 1987г. на основе постановления СМ СССР в нашей стране была создана первая хозрасчетная фирма «Акционерное общество «Инаудит». Эта фирма занималась аудиторскими про­верками, консультированием СП по налогообложению, по раз­личным правовым вопросам и др.

В настоящее время в России создано и успешно функциони­рует более трех тыс. аудиторских фирм. К ним относятся такие, как «ФБК», «Росэкспертиза», «Руфаудит», «Аудиторская палата «АСВП» (Москва), «Актионаудит» (Екатеринбург) и др.

В Москве, Санкт-Петербурге и других городах России от­крыли свои филиалы крупнейшие межконтинентальные ауди­торские фирмы - «Артур Андерсен», «Эрнст энд Янг», «KPMG» и др.

Кроме аудиторских фирм аудитом в России занимаются и частнопрактикующие аудиторы (аудиторы-предприниматели), которых насчитывается более 2000 человек.

Аудитор является представителем свободной профессии, как, например, частнопрактикующие адвокаты, врачи, музыканты. Однако аудиторы, работающие в одиночку, в развитых странах с рыночной экономикой в настоящее время встречаются все реже.

Цели и задачи аудиторской деятельности

Цели и задачи аудиторской деятельности весьма многогран­ны. Общая классификация аудиторской деятельности представ­лена на рисунке 1.

Исходя из приведенной классификации целесообразно рас­сматривать цели и задачи аудиторской деятельности. Примат в этом отношении принадлежит именно внешнему аудиту, цель и основные задачи которого приведены во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации и россий­ских правилах (стандартах) аудиторской деятельности.

Главная цель внешнего аудита - дать объективные, реаль­ные и точные сведения об аудируемом объекте.

Достижению главной цели способствуют особенности (требования) ведения аудиторской деятельности: независимость и объективность при проведении проверок; конфиденциаль­ность, профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора; использование методов статистики и экономического анализа; применение новых информационных технологий; уме­ние принимать рациональные решения по данным аудиторской проверки; доброжелательность и лояльность по отношению к клиентам; ответственность аудитора за последствия его реко­мендаций и заключений по результатам аудиторских проверок; содействие росту авторитета аудиторской профессии.

Перечисленные выше особенности определяют нормы пове­дения аудитора.

Независимость аудитора обусловливается тем, что он не яв­ляется сотрудником государственного учреждения, не подчинен контрольно-ревизионным органам и не работает под их контро­лем, соблюдает стандарты профессионального аудиторского объединения (ассоциации), не имеет на проверяемых предпри­ятиях никаких имущественных или личных интересов. Объек­тивность обеспечивается высокой профессиональной подготов­кой аудитора, большим практическим опытом, знанием новей­шей методической литературы.

Конфиденциальность - важнейшее требование при осуществ­лении аудиторской деятельности. Аудитор не должен предостав­лять никакому органу каких-либо сведений о хозяйственной деятельности проверяемого им объекта. За разглашение секре­тов своих клиентов он должен нести ответственность по закону, а также моральную, а если предусмотрено договором, то и мате­риальную* ответственность.

Аудитор должен обладать необходимой профессиональной квалификацией, заботиться о поддержании ее на должном уров­не, соблюдать требования нормативных документов. Аудитор не должен оказывать клиенту услуги в тех областях экономики, в которых не имеет достаточных профессиональных знаний.

Применение методов статистики и экономического анализа позволяет организовать анализ проведенных проверок на высоком научном уровне, получить более объективные и достовер­ные данные для принятия решений.

Применение новых информационных технологий заключается преимущественно в использовании вычислительной техники для организации аудиторской деятельности. Это касается и прове­дения проверки, и анализа отчетности, ведения и восстановле­ния учета.

По результатам проверки аудитор может сделать необходимые рациональные выводы, которые помогут клиенту в организации работы и ведении бухгалтерского учета.

Ответственность аудитора проявляется в том, что он отве­чает за свое заключение о финансовых отчетах проверяемого предприятия. Ответственность за содержание отчетов несет ру­ководство проверяемого предприятия.

Внешний аудит проводится на договорной основе аудитор­скими фирмами или индивидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и фи­нансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

Внешний аудит в Российской Федерации с точки зрения на­правлений аудиторской деятельности и отраслевых особенно­стей подразделяется на.общий аудит, страховой аудит, аудит банков, аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов.

Внутренний аудит представляет собой независимую деятель­ность в организации по проверке и оценке ее работы в интере­сах руководителей. Цель внутреннего аудита - помочь сотруд­никам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренний аудит проводят аудиторы, работающие непосредст­венно в данной фирме. В небольших организациях может и не быть штатных аудиторов. В этом случае проведение внутреннего аудита можно поручить ревизионной комиссии или аудиторской фирме на договорных началах.

Аудит может быть инициативным (добровольным), когда он проводится по решению руководства предприятия или его учре­дителей, или обязательным, если его проведение обусловлено прямым указанием в федеральном законе или постановлении Правительства РФ.

Основная цель инициативного аудита - выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в на­логообложении, провести анализ финансового состояния хозяйствующего объекта и помочь ему в организации учета и отчет­ности.

Инициативный аудит проводится обычно по решению руко­водства экономического субъекта. Цели инициативного аудита могут быть самыми различными: контроль и анализ состояния бухгалтерского учета в целом или отдельных его разделов; выяв­ление состояния финансовой отчетности; организация делопро­изводства по бухгалтерскому учету; оценка применяемых средств и методов автоматизации учета; оценка состояния рас­четов по налогообложению и др.

Можно назвать несколько причин проведения инициатив­ного аудита. Во-первых, многие предприятия, особенно эксгосударственные, ранее подвергавшиеся тщательному внутриве­домственному контролю, прошедшие в последние годы проце­дуру приватизации и акционирования и превратившиеся в ак­ционерные общества, лишились контроля со стороны специаль­ных органов. Во-вторых, текучесть бухгалтерских кадров, кото­рая в свою очередь вызывается различными обстоятельствами - недостаточно высокой оплатой, нежеланием руководства новых экономических структур относиться к главному бухгалтеру как к одному из основных контролеров за законностью хозяйственных операций и др. В-третьих, низкая квалификация бухгалтерских кадров на некоторых предприятиях, особенно на вновь образо­ванных.

Руководители предприятий и организаций, сталкивающиеся с такими проблемами, сами обращаются в аудиторские фирмы с просьбами о помощи.

Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим, т. е. в этом случае контролю и анализу подверга­ются только отдельные разделы и участки учета. Различной мо­жет быть и глубина проверки: полная и сплошная проверка данных учета начиная с первичных документов, проведение инвентаризации активов и обязательств, выборочная проверка данных первичного учета или только данных, содержащихся в учетных регистрах и отчетности.

Если инициативный аудит носит комплексный характер, то охватывает все приведенные выше цели. Методика проведения инициативного аудита не отличается от проведения обязатель­ного аудита.

Обязательный аудит в нашей стране проводится в соответст­вии с Постановлением Правительства РФ от 07.12.94г.

Аудит по специальным аудиторским заданиям проводится по Проверке отдельных статей бухгалтерской отчетности, качест­венного состояния имущества, юридической и экономической экспертизы договоров (контрактов), регулирующих гражданско-правовые отношения, эффективности использования капитала и другим вопросам, непосредственно связанным с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта.

В последовательном развитии аудита можно выделить три стадии: подтверждающую, системно-ориентированную и стадию аудита, базирующуюся на риске.

На подтверждающей стадии аудита при проведении провер­ки аудитор-бухгалтер проверял и подтверждал практически каж­дою хозяйственную операцию, параллельно с бухгалтером созда­вал собственные учетные регистры. В настоящее время такую услугу назвали бы восстановлением или ведением учета.

Поскольку аудит - деятельность предпринимательская, направленная на извлечение прибыли, аудиторы должны применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально сократить время на проведение проверки, не снижая качества.

Системно-ориентированный аудит предусматривает наблюдение систем, которые контролируют операции. Развитие аудита на данной стадии привело к тому, что аудиторы стали прово­дить экспертизу на основе внутреннего контроля. При хорошей работе системы внутреннего контроля облегчается проведение внешнего аудита.

Аудит, базирующийся на риске , - такой вид аудита, когда проверка может проводиться выборочно исходя из условий ра­боты предприятия, в основном узких мест (критических точек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях с более высоким риском, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском. Те, кто полагается на суж­дение аудиторов, считают, что это может обеспечить более эф­фективную в отношении затрат проверку.

По объекту изучения принято выделять три вида аудита: финансовый, на соответствие и операционный

Финансовый аудит (аудит финансовой отчетности) преду­сматривает оценку достоверности финансовой информации. В качестве критериев оценки обычно выступают общепринятые принципы организации бухгалтерского учета. Финансовый ау­дит проводится преимущественно независимыми аудиторами, результатом работы которых является заключение относительно финансовых отчетов. По форме и содержанию финансовый ау­дит наиболее близок к аудиту, осуществляемому в России.

Аудит на соответствие предназначен для выявления соблю­дения предприятием конкретных правил, норм, законов, инст­рукций, договорных обязательств, которые оказывают воздейст­вие на результаты операции или отчеты. В процессе проверки на соответствие устанавливают, соответствует ли деятельность предприятия его уставу, правильно ли начисляются средства на оплату труда, обоснованно ли производится начисление и упла­та налогов и др. Проверки на соответствие требуют установле­ния соответствующих критериев для оценки финансовой отчет­ности.

Операционный аудит используется для проверки процедур и методов функционирования предприятия, для оценки произво­дительности и эффективности. Его можно эффективно исполь­зовать для проверки выполнения бизнес-планов, смет, различ­ных целевых программ, работы персонала и др. Иногда такой аудит называют аудитом эффективности работы предприятия или деятельности администрации.

В зависимости от намеченных целей операци­онный аудит проводится: на межотраслевом, отраслевом, внут­рихозяйственном уровне; внешними или внутренними аудито­рами; в интересах внешних либо внутренних пользователей.

Внутренний и внешний аудит

Основными видами аудита являются внутренний и внешний аудит.

Внутренний аудит. Его основная задача - решение отдельных фун­кциональных проблем управления, разработка и проверка информа­ционных систем предприятия. Внутренний аудит - неотъемлемая часть управленческого контроля предприятия. Он может быть и независи­мым, т.е. непосредственно подчиняться не исполнительному органу предприятия, а внешним учредителям.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности в РФ определяет внутренний аудит как организованная экономическим субъектом, дей­ствующая в интересах его руководства и (или) собственников, регла­ментированная внутренними документами система контроля за соблю­дением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и на­дежностью функционирования системы внутреннего контроля.

Организация, роль и функции внутреннего аудита определяются самим экономическим субъектом, а именно его руководством и (или) собственниками в зависимости от:

2. объемов показателей финансово-экономической деятельности эко­номического субъекта;

3. сложившейся системы управления экономического субъекта;

4. состояния внутреннего контроля.

Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные служ­бы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономического субъек­та, ревизионные комиссии (ревизоры), привлекаемые для целей внут­реннего аудита сторонние организации и (или) внешние аудиторы.

К институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собствен­никами и (или) руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов.

Работа внутреннего аудита имеет для руководства и (или) соб­ственников экономического субъекта информационное и консульта­ционное значение; она призвана содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его ру­ководства.

Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимос­ти от особенностей экономического субъекта и требований его руко­водства и (или) собственников. Как правило, функции внутреннего аудита включают:

1. проверки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработку рекомендаций по улучшению этих систем;

2. проверки бухгалтерской и оперативной информации, включая эк­спертизу средств и способов, используемых для идентификации, оценки, классификации такой информации и составления на ее основе отчетности, а также специальное изучение отдельных ста­тей отчетности, включая детальные проверки операций, остатков по бухгалтерским счетам;

3. проверки соблюдения законов и других нормативных актов, а также требований учетной политики, инструкций, решений и указаний руководства и (или) собственников;

4. проверку деятельности различных звеньев управления;

5. оценку эффективности механизма внутреннего контроля, изуче­ние и оценку контрольных проверок в филиалах, структурных под­разделениях экономического субъекта;

6. проверки наличия, состояния и обеспечения сохранности иму­щества экономического субъекта;

7. работу над специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля;

8. оценку используемого экономическим субъектом программного обеспечения;

9. специальные расследования отдельных случаев, например подо­зрений в злоупотреблениях;

10. разработку и представление предложений по устранению выяв­ленных недостатков и рекомендаций по повышению эффектив­ности управления.

Объективность внутреннего аудита обеспечивается степенью его независимости в структуре управления экономического субъекта. Это требование к внутреннему аудиту, как правило, обеспечивается тем, что он подчиняется и обязан представлять отчеты только назначивше­му его руководству и (или) собственникам и независим от руководи­телей проверяемых филиалов экономического субъекта, структурных подразделений, органов внутреннего контроля и т.п.

Институтом внутренних аудиторов США (Institute of Internal Auditors) было разработано следующее определение:

Внутренний аудит - это независимая деятельность в организации (на предприятии) по проверке и оценке ее работы в ее интересах. Цель внутреннего аудита - помочь членам организации эффективно выпол­нять свои функции. Внутренние аудиторы предоставляют своей органи­зации (предприятию) данные анализа и оценки, рекомендации и другую необходимую информацию, являющуюся результатом проверок.

Внутренними аудиторами являются сотрудники, находящиеся в штате предприятия и подчиненные его руководству. Задачи внутреннего ауди­та определяются руководством, исходя из потребностей управления, как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом.

Деятельность внутреннего аудитора заключается в выполнении ши­рокого круга различных функций, входящих в его обязанности.

Эти функции включают:

1. проверку систем контроля, направленную на выработку полити­ки компании в рамках законодательства;

2. оценку экономичности и эффективности операций компании;

3. проверку уровня достижений программных целей;

4. подтверждение достоверности информации, используемой руко­водством при принятии решений.

Внутренний аудит не только дает информацию о деятельности са­мой организации, но и подтверждает правильность и достоверность отчетов менеджеров. Используя информацию внутреннего аудита, ру­ководство предприятия может оперативно и своевременно осуществ­лять необходимые изменения внутри предприятия.

В определенной мере функции внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчи­ненные главному бухгалтеру или финансовому директору, однако фун­кции внутренних аудиторов шире.

Внутренний аудит решает следующие задачи:

1. Контроль за состоянием активов и недопущение убытков.

2. Подтверждение выполнения внутрисистемных контрольных про­цедур.

3. Анализ эффективности функционирования системы внутреннего контроля и обработки информации.

4. Оценка качества информации, выдаваемой управленческой ин­формационной системой.

Внутренний и внешний аудит дополняют друг друга и в то же время существенно отличаются.

В таблице 1 перечислены основные особенности и отличия внутрен­него и внешнего аудита.

Таблица 1. Характеристика особенностей внутреннего и внешнего аудита

Элементы

Внутренний аудит

Внешний аудит

Постановка задач

Определяется руководством, исходя из потребностей управ­ления: как внутренними подраз­делениями предприятия, так и предприятием в целом

Определяется договором между независимыми сто­ронами: предприятием и аудиторской фирмой (аудитором)

Решение отдельных функцио­нальных задач управления, раз­работка и проверка информа­ционных систем предприятия

Главным образом система учета и отчетности предприятия

Определяется руководством предприятия

Определяется законодатель­ством по аудиту: оценка достоверности финансо­вой отчетности и подтверж­дение соблюдений действующего законода­тельства

Средства

Выбираются самостоятельно (либо определяются стандарта­ми внутреннего аудита)

Определяются общеприня­тыми аудиторскими стандартами

Вид дея­тельности Организа­ция работы

Исполнительская деятельность Выполнение конкретных заданий руководства

Предпринимательская деятельность Определяется аудитором самостоятельно, исходя из общепринятых норм и пра­вил аудиторской проверки

Взаимо­отношения

Подчиненность руководству предприятия, зависимость от него

Равноправное партнерство, независимость

Субъекты

Сотрудники, подчиненные руко­водству предприятия и находя­щиеся в штате предприятия

Независимые эксперты, имеющие соответствующий аттестат и лицензию на пра­во заниматься этим ви­дом предпринимательства

Квалифика­ция

Определяется по усмотрению руководства предприятия

Регламентируется государством

Начисление заработной платы по штатному расписанию

Оплата предоставленных услуг по договору

Ответствен­ность

Перед руководством за выполнение обязанностей

Перед клиентом и перед третьими лицами, установ­ленная законодательными и нормативными актами

Методы могут быть и одинаковыми при решении одинаковых задач (например, оценка достоверности информации). Имеются различия в степени точности и детальности

Отчетность

Перед руководством

Итоговая часть аудиторского заключения может быть опубликована, аналитическая часть передается клиенту

Аудит кризисного предприятия

Необходимость аудиторской проверки кризисного предприятия:

1. Для анализа финансово-экономического состояния и оценки деятельности руководства нео6ходима достоверная информация;

2. Без аудиторской проверки специалисту по антикризисному управлению достаточно трудно объективно оценить ситуацию на предприятии и разработать программу реформирования и реструктуризации предприятия.

Значение аудиторской проверки кризисного предприятия:

1. Позволяет оценить качество и достоверность бухгалтерской отчетности;

2. Позволяет выявить наиболее уязвимые места в управлении финансово-экономической и юридической деятельности;

3. Позволяет на основе проведенного анализа отражения всех операций, произведенных предприятием, подготовить план оздоровления (реструктуризации, изменения экономической, учетной, финансовой, налоговой политики и т.д.)

Список использованной литературы

1. Временные правела аудиторской деятельности в Российской Федерации указ Президента РФ от 22.12.93 г. №2263

2. Гражданский кодекс РФ М. – 1994г.

3. Данилевский Ю.А. «Аудит в России» М. – 1994 г.

4. Суйц В.П. и др. «Аудит: общий, банковский, страховой» М. – 2000 г.

5. «Аудит в России» М. «Инвест Фонд» 1994 г.

6. Комыщанов П.И. «Практическое пособие по аудиту» М. – 1994 г.

7. Подольский В.И. «Аудит» Учебник М. – 2000 г.

8. Перекрестенко П.В. и др. «Бухгалтерский учет и аудит» М. – 1997г.

Принятый в декабре 2008 г. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" ввел разделение понятий "аудит" и "аудиторская деятельность" (п. 2 ст. 1). Согласно закону "аудиторская деятельность (аудиторские услуги) деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами".

Основой аудиторской деятельности является аудит, представляющий собой независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

В международной практике существует иное определение аудита. Комитет Американской бухгалтерской ассоциации трактует это понятие следующим образом: "Аудит – это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям" .

Главная задача внешнего аудита – дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте.

Основной целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При этом аудит не заменяет государственный контроль над достоверностью финансовой (бухгалтерской) отчетности, т.е. других форм финансового контроля, существующих в нашей стране на законных основаниях.

Под бухгалтерской (финансовой ) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральиым законом от 22.11.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами (п. 3 ст. 1 Закона № 307-Φ3).

Под достоверностью финансовой отчетности понимается степень точности ее показателей, позволяющая ее пользователю делать правильные выводы о финансовом, имущественном положении, результатах деятельности экономического субъекта и принимать на их основе обоснованные решения.

Принципы аудита

Принципы аудита представляют собой профессиональные этические требования и положения, которыми обязан руководствоваться аудитор в ходе своей деятельности и использовать их в качестве основы для принятия любых решений профессионального характера.

В соответствии с Кодексом профессиональной этики аудиторов выделяют следующие основополагающие принципы аудита:

• честность – аудитор должен быть последовательным и честным при оказании профессиональных услуг, следовать общим нормам морали;
• профессиональная компетентность, должная тщательность – аудитор, выражая согласие на оказание услуг, должен быть уверен, что выполнит работу на высоком профессиональном уровне;
• объективность – аудитор должен действовать справедливо, беспристрастно и не допускать предвзятости или давления со стороны;
• конфиденциальность (аудиторская тайна) – аудитор обязан обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудита, и не использовать или разглашать эту информацию без специального разрешения клиента, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
• профессиональное поведение – аудитор должен вести себя в соответствии с высокой профессиональной репутацией и воздерживаться от любых поступков, которые могли бы ее дискредитировать, соблюдать приоритет общественных отношений;
• добросовестность – аудитор должен оказывать профессиональные услуги с должной тщательностью, внимательностью и надлежащим использованием своих способностей;
• независимость – аудиторы, выполняющие задание по подготовке официального заключения, должны быть внешне и внутренне независимыми от организации клиента и ее должностных лиц во всех отношениях;
• законность – аудитор должен оказывать профессиональные услуги в соответствии с применяемыми профессиональными правилами (стандартами) – регламентирующими документами.

Некоторые принципы аудита имеют настолько существенное значение для аудиторской деятельности, что закреплены отдельными положениями в законодательстве Российской Федерации. Статьи Закона № 307-Φ3 раскрывают следующие принципы аудита: аудиторская тайна (принцип конфиденциальности), независимость, правила (стандарты) аудиторской деятельности (регламентирующие документы).

В соответствии со ст. 9 Закона № 307-Φ3 установлены следующие положения по аудиторской тайне. Аудиторскую тайну составляют любые сведения и документы, полученные и (или) составленные аудиторской организацией и ее работниками, а также индивидуальным аудитором и работниками, с которыми он заключил трудовые договоры, при оказании услуг, предусмотренных законодательством, за исключением:

• сведений, разглашенных самим лицом, которому оказывались аудиторские услуги, либо с его согласия;
• сведений о факте заключения с аудируемым лицом договора о проведении обязательного аудита;
• сведений о величине оплаты аудиторских услуг.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор и работники, с которыми заключены трудовые договоры, обязаны сохранять аудиторскую тайну.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор не вправе передавать сведения и документы, составляющие аудиторскую тайну, третьим лицам либо разглашать эти сведения и содержание документов без предварительного письменного согласия лица, которому оказывались услуги, предусмотренные Законом № 307-Φ3, за исключением случаев, предусмотренных российским законодательством (например, при запросе органов прокуратуры). В этом случае передача сведений и документов, составляющих аудиторскую тайну, третьим лицам не является нарушением аудиторской тайны.

Минфин России как федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере аудиторской деятельности, и его работники, а также саморегулируемые организации аудиторов, их члены и работники, иные лица, получившие доступ к сведениям и документам, составляющим аудиторскую тайну, обязаны обеспечить (сохранять) их конфиденциальность.

В случае разглашения аудиторской тайны аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, саморегулируемой организацией аудиторов потерпевшая сторона вправе потребовать от виновного лица (лиц) возмещения причиненных убытков в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Независимость аудитора – один из принципов, заключающийся в обязательности отсутствия у него при формировании мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности на проверяемом экономическом субъекте, превышающей отношения по договору па осуществление аудиторских услуг, а также какой-либо зависимости от третьей стороны, собственников или руководителей аудиторской организации, в которой аудитор работает.

Критерии определения независимости регламентируются ст. 8 Закона № 307-Φ3 и Кодексом профессиональной этики аудиторов , Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций .

В соответствии с п. 1 ст. 8 Закона № 307-Φ3 аудиторская проверка не может проводиться в следующих случаях:

• 1) аудиторами, если они:
  • являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию, ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности;
  • состоят в близком родстве с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию, ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов);
• 2) аудиторскими организациями:
  • руководители и иные должностные лица которых являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности;
  • руководители и иные должностные лица которых состоят в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности;
  • в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями (участниками), в отношении аудируемых лиц, для которых эти аудиторские организации являются учредителями (участниками), в отношении дочерних организаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также организаций, имеющих общих с этой аудиторской организацией учредителей (участников);
• 3) аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверке, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также составлению финансовой отчетности физическим и юридическим лицам, – в отношении этих лиц.

Порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам за проведение аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствующих ему услуг определяются соответствующими договорами и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита.

Сокрытие перечисленных обстоятельств зависимости является основанием для аннулирования квалификационного аттестата аудитора.

Кодекс профессиональной этики аудиторов устанавливает концептуальный подход к принципу независимости. Под независимостью подразумевается независимость мышления и поведения. Независимость мышления позволяет составить суждения, нс зависящие от влияния сторонних факторов, способных скомпрометировать профессионализм такого суждения, позволяющий лицу действовать добросовестно и объективно на основе знания законодательства Российской Федерации . Независимость поведения – это избежание фактов или обстоятельств, настолько значимых, что разумная и информированная сторона, получившая информацию, включая любые меры предосторожности, могла бы поставить под сомнение порядочность, объективность аудитора или аудиторской организации.

Потенциальную угрозу независимости представляют личная заинтересованность, заступничество, близкое знакомство, шантаж. Личная заинтересованность проявляется в следующих случаях: существенная зависимость от общего размера гонорара, получаемого от аудируемой организации; тесные деловые отношения с аудируемой организацией; возможность получения работы на ее предприятии и т.д.

Угроза заступничества образуется, когда аудитор или аудиторская организация отстаивает позицию или точку зрения аудируемой организации в такой степени, что это может отрицательно повлиять на объективность суждения аудитора или аудиторской организации или вызвать сомнения в их объективности. Это происходит, когда проверяющие ставят свое суждение в зависимость от желания аудируемой организации.

Угроза близкого знакомства возникает из-за тесных деловых отношений с аудируемой организацией, когда аудитор начинает с излишней симпатией относиться к ее интересам. Такая угроза может появиться в следующих случаях: если родственники аудитора являются должностными лицами аудируемой организации, а также ее работниками, занимающими должность, позволяющую оказывать прямое и существенное влияние на вопросы, рассматриваемые в ходе аудита; существование длительных отношений между руководителем аудиторской проверки и аудируемой организацией; получение подарков или знаков гостеприимства существенной стоимости от аудируемой организации и т.д.

Угроза шантажа проявляется, когда угрозы со стороны Совета директоров, должностных лиц или работников аудируемой организации не дают аудитору исполнять свои обязанности объективно и с необходимым профессиональным скептицизмом.

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций раскрывают позиции реализации концептуального подхода к соблюдению требований к независимости посредством рассмотрения конкретных обстоятельств и взаимоотношений, которые создают или могут создавать угрозы независимости; описывают потенциальные угрозы и виды мер предосторожности, которые могут быть уместными для устранения этих угроз или сведения их до приемлемого уровня, а также рассматривают конкретные ситуации, для которых не существует мер, которые могли бы свести угрозы независимости до приемлемого уровня.

Аудиторы обязаны сохранять свою независимость с учетом условий, в которых они работают, и предпринимать меры для устранения факторов, представляющих угрозу независимости, или свести их до приемлемого уровня.

Виды аудита и аудиторских услуг

В теории и практике аудита различают понятия "виды аудита" и "виды аудиторских услуг". Самая распространенная в российском аудите классификация принадлежит профессорам МГУ им. М. В. Ломоносова А. Д. Шеремету и В. П. Суйцу , в основу которой положены группировки следующих характеризующих признаков аудиторской деятельности: по категориям аудиторов, законодательству, частоте проверок, цели услуг, направленности работ и услуг (табл. 1.2).

Таблица 1.2

	Вид аудита
	1.1. Независимый 1.2. Государственный 1.3. Внутренний
2. По законодательству	2.1. Обязательный 2.2. Инициативный
3. По частоте проведения	3.1. Первоначальный 3.2. Повторяющийся (согласованный)
4. По цели	4.1. Финансовый 4.2. Оперативный 4.3. На соответствие законодательству 4.4. Специальный (работы по аттестации) 4.5. Финансовой (бухгалтерской) отчетности 4.6. Налоговый 4.7. Управленческий и т.д.
5. По направленности	5.1. Общий 5.2. Банковский 5.3. Страховых организаций 5.4. Инвестиционных институтов

Рассмотрение видов аудита лучше начинать с точки зрения отношения к организационной структуре аудиторской деятельности (рис. 1.4).

Исходя из этого подхода аудит может проводиться как внешними, так и внутренними аудиторами (отсюда следует классификация на внутренний и внешний аудит).

Внешний аудит

Если внутренний аудит – это организованная на предприятии (в организации) в интересах его (ее) собственников и регламентированная внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля, то внешний аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по

Рис. 1.4.

проверке финансово-хозяйственного функционирования аудируемого лица, основанную на законодательной базе. Внешний аудит не направлен на выявление всех вопросов, которые могут представлять интерес для управления хозяйствующим субъектом. Рассмотрим сходство и различие внешнего и внутреннего аудита (табл. 1.3).

Таблица 1.3

Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего аудита

	Внешний аудит	Внутренний аудит
Регулирование	Государство	Орган управления, руководство предприятия
	Независимость от тех, кого проверяют	Состоит в структуре управления
	Формирование мнения о достоверности отчетности	Эффективность функционирования системы внутреннего контроля
Объем работ		Положение комиссии, отдела, должностная инструкция
Постановка	Определяется договором с клиентом	Определяется руководством исходя из потребностей управления
Средства	Определяются аудиторскими стандартами	Выбираются самостоятельно
Вид деятельности	Предпринимательская	Исполнительская
Организация	Внутрифирменные стандарты	Выполнение конкретных заданий руководства
Взаимоотношения	Равноправное партнерство, независимость	Подчиненность руководству организации, зависимость от него
Квалификация	Регламентируется государством	Определяется по усмотрению руководства предприятия
		Начисление заработной платы по штатному расписанию
Ответствен	Перед клиентом и третьими лицами в соответствии с законодательством	Перед руководством за выполнение своих обязанностей
	Методы могут быть одинаковы при решении одинаковых задач
Отчетность		Перед руководством

Таблица 1.4

Сходства и различия внешних аудиторов

	Независимый аудитор	Аудитор Счетной палаты РФ
Регулирование	Государство: Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-Φ3 "Об аудиторской деятельности"	Государство: Федеральный закон от 05.04.2013 № 41-ФЗ "О Счетной палате Российской Федерации"; Федеральный закон от 23.05.2003 № 58-ФЗ "О системе государственной службы Российской Федерации"
	Независимость от тех, кого проверяют, в соответствии со ст. 8 Закона № 307-Φ3, Кодексом этики аудиторов России	Независимость в соответствии со ст. 3 Закона № 4-ФЗ
	Формирование мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации	Не самоцель, а неотъемлемая часть системы регулирования, целью которой является вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования ресурсов на возможно более ранней стадии, с тем чтобы иметь возможность принять корректирующие меры, в отдельных случаях – привлечь виновных к ответственности, получить компенсацию за причиненный ущерб или осуществить мероприятия но предотвращению или сокращению таких нарушений в будущем
Объем работ и постановка задач	Определяется по договору	Определяется Счетной палатой и Федеральным Собранием РФ, запросами Президента РФ, Правительством РФ, органами государственной власти субъектов РФ
Средства	Определяются правилами (стандартами) аудиторской деятельности	Определяются должностными инструкциями
Вид деятельности	Предпринимательская деятельность	Экспертная деятельность в области государственного финансового контроля
Организация работы	Определяется аудитором самостоятельно исходя из правил (стандартов) аудиторской деятельности	Выполнение конкретных заданий Счетной палаты РФ, Федерального Собрания РФ в соответствии с российским законодательством
Квалификация	Регламентируется государством, ст. 11 Закона № 307-Φ3	Регламентируется государством, ст. 9 Закона № 41-ФЗ
	Оплата предоставленных услуг по договору	Начисление заработной платы по штатному расписанию Счетной палаты РФ в соответствии с российским законодательством
Ответственность	Перед клиентами, третьими лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации	Перед Счетной палатой РФ, Федеральным Собранием РФ
Отчетность	Аудиторское заключение прилагается к финансовой отчетности	Отчет аудитора Счетной палаты РФ

По действующему законодательству различают обязательный и инициативный аудит. Обязательный проводится в случаях, установленных федеральными законами. Инициативный осуществляется по решению экономического субъекта.

Обязательный аудит

В соответствии со ст. 5 Закона № 307-Φ3 обязательному аудиту подлежит годовая финансовая (бухгалтерская) отчетность следующих организаций:

• 1) по организационно-правовой форме экономического субъекта: открытых акционерных обществ (независимо от числа акционеров и размера уставного капитала);
• 2) если ценные бумаги организации допущены к обращению на организованных торгах;
• 3) но виду деятельности экономического субъекта:
  • кредитных организаций;
  • бюро кредитных историй;
  • профессиональных участников рынка ценных бумаг;
  • страховых, клиринговых организаций и обществ взаимного страхования;
  • организаторов торговли;
  • негосударственных пенсионных или иных фондов;
  • акционерных инвестиционных фондов, управляющих компаний акционерного, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);
• 4) организаций или индивидуальных предпринимателей, если выполняется любой из следующих финансовых критериев:
  • объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн руб.;
  • сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 60 млн руб.;
• 5) если организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;
• 6) иных организаций в соответствии с действующим федеральным законодательством (приложение 1.2).

Обязательный аудит проводится ежегодно.

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями. Это требование законодательства существует с 2001 г. и означает, что индивидуальный аудитор проводить проверки для выражения мнения о степени достоверности финансовой отчетности не имеет права.

В акционерных обществах, обществах с ограниченной ответственностью независимого аудитора утверждает общее собрание акционеров (учредителей). В организациях, имеющих в уставном (складочном) капитале долю государственной собственности или собственности субъекта РФ не менее 25%, а также в государственных унитарных предприятиях аудитора определяют по итогам открытого конкурса. В указанных организациях аудитора определяют путем размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 05.04.2013 № 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

Инициативный аудит

Соответствующими нормативными актами определены категории лиц, которые могут затребовать (инициировать) проведение проверки финансово-хозяйственной деятельности в любое время (табл. 1.5).

Таблица 1.5

Лица, имеющие право инициировать проверку

	Нормативный акт, определяющий права категорий лиц
Открытое и закрытое акционерные общества	Статья 85 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ "Об акционерных обществах"	Собрание акционеров, совет директоров, ревизионная комиссия общества, акционеры, владеющие не менее 10% голосующих акций
Общество с ограниченной ответственностью	Статья 48 Федерального закона от 08.02.1998 Ха 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"	По требованию любого участника общества аудиторская проверка может быть проведена выбранным им профессиональным аудитором
Государственные и муниципальные унитарные предприятия	Статья 26 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях"	Орган, осуществляющий полномочия собственника, и другие уполномоченные органы

Расходы на проведение такой проверки должен нести инициатор, за исключением случаев, когда собранием общества будет принято решение о включении таких затрат в расходы организации либо такая норма содержится в учредительных документах.

Цели и задачи инициативного аудита определяются по согласованию сторон и закрепляются в договоре.

Частота аудиторских проверок

По частоте проведения выделяют первоначальный и повторяющийся (согласованный) аудит. Этот признак классификации рассматривается с позиций аудиторской организации. Первоначальным называется аудит финансовой отчетности, который данная аудиторская организация проводит у аудируемого лица впервые. В этом случае аудитору необходимо ознакомиться с деятельностью организации более подробно, для того чтобы правильно понимать и интерпретировать финансовохозяйственные операции. Если аудиторская организация ранее проводила аудит финансовой отчетности у конкретного экономического субъекта, такой аудит называется повторяющимся (согласованным ).

Виды сопутствующих услуг

Аудиторские организации (индивидуальные аудиторы) помимо непосредственно аудиторских проверок могут осуществлять иную предпринимательскую деятельность. Оказание таких услуг также требует от исполнителей профессиональной компетентности в областях аудита, бухгалтерского учета и налогообложения, хозяйственного права, экономического анализа и других разделов экономики. Система правового регулирования аудита в целом и сопутствующих услуг в частности находится в процессе постоянной эволюции. В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 24 "Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами" (утв. постановлением Правительства РФ от 25.08.2006) иод сопутствующими аудиту услугами понимаются обзорные проверки, согласованные процедуры, компиляция финансовой информации (табл. 1.6).

Таблица 1.6

Сравнительная характеристика аудита и сопутствующих аудиту услуг

ВАЖНО!

Поскольку сопутствующие услуги не являются аудитом, аудитора, выполняющего их, называют исполнителем.

Порядок осуществления сопутствующих услуг установлен федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (ФПСАД):

• № 33 "Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности";
• № 30 "Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации";
• № 31 "Компиляция финансовой информации".

Исполнитель должен руководствоваться теми же методами, что и в случае выражения аудитором мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обзорная проверка – это совокупность определенных процедур, которые следует провести для достижения уверенности, что проверенная информация не содержит существенных искажений. Процедуры, используемые при проведении обзорной проверки, могут быть идентичны аудиторским процедурам.

Цель проведения обзорной проверки, вытекающая из ФПСАД № 33, заключается в выявлении обстоятельств, искажающих достоверное представление о положении дел хозяйствующего субъекта.

Задача обзорной проверки – количественное определение влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность в соответствии с применимыми правилами бухгалтерского учета и составления отчетности.

В отличие от аудита обзорная проверка чаще всего ограничивается запросами хозяйствующему субъекту и выполнением аналитических процедур. Такие действия обеспечивают меньшую уверенность в достоверности его финансового положения.

В ходе проведения обзорной проверки обнаружение возможных существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности менее вероятно по сравнению с аудитом, и уровень уверенности, выраженный в заключении но обзорной проверке, ниже уровня, предоставляемого в аудиторском заключении.

Результат обзорной проверки оформляется в форме заключения, выражающего мнение исполнителя о достоверном отражении в бухгалтерской (финансовой) отчетности финансового положения и результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта (безоговорочно положительное, с оговоркой или отрицательное).

Согласованные процедуры касаются отдельных показателей финансовой информации или финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом. Такими показателями зачастую выступают дебиторская или кредиторская задолженность, расчеты со связанными сторонами, объем реализации, прибыль и т.д. Согласованные процедуры могут быть проведены в отношении только одной из форм бухгалтерской отчетности, например по отчету о движении денежных средств.

К согласованным процедурам также относится проверка прогнозной финансовой информации . Под прогнозной финансовой информацией понимается информация о будущем финансовом положении, будущих финансовых результатах деятельности, будущем движении денежных средств экономического субъекта либо отдельных сторонах его финансово-хозяйственной деятельности в будущем, подготовленная исходя из допущения, что определенные события произойдут и определенные действия будут предприняты руководством экономического субъекта. Она может оказываться аудиторской организацией наряду с проведением аудита бухгалтерской отчетности данного экономического субъекта.

Для качественного выполнения этой работы исполнитель осуществляет следующие процедуры: запросы и анализ, пересчет, сравнение, наблюдение, инспектирование и получение подтверждений.

Отчет предоставляется только сторонам, давшим свое согласие на проведение указанных процедур, так как другие стороны, нс знающие причин их проведения, могут неверно истолковать их результаты.

Исполнитель не выражает мнение о достоверности финансовой информации, он только составляет отчет по выполненным процедурам. Заказчики указанных процедур сами дают оценку фактам, указанным в отчете, и делают соответствующие выводы.

Термин "компиляция" происходит от англ. compilation – "объединение, составление". Одно из значений данного термина – преобразование какой-либо информации, не принадлежащей обработчику, в иную форму, более понятную или приемлемую для заказчика услуг.

Компиляция финансовой информации означает ее сбор, классификацию, обобщение (консолидацию) или трансформацию. Консолидированная бухгалтерская отчетность формируется путем объединения данных взаимосвязанных организаций. Под трансформацией в данном случае понимается преобразование форм финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной в соответствии с законодательством России, в иные формы, например по Международным стандартам бухгалтерской отчетности (МСФО).

Выполняемые процедуры требуют определенных знаний в области только бухгалтерского учета, не предназначены для выражения мнения и заключаются в помещении имеющихся сведений в удобную для понимания и управления форму без проведения каких-либо проверок финансовой информации. Исключение составляют случаи, когда исполнителю заранее известно, что финансовая информация, являющаяся объектом оказываемых услуг, неполная или неверная, т.е. способна ввести пользователя в заблуждение. Если руководство хозяйствующего субъекта отказывается предоставить дополнительную информацию, аудиторская организация отказывается от выполнения договора.

ВАЖНО!

На скомпилированной финансовой информации должна быть надпись: "без проведения аудита".

Для компиляции финансовой информации аудитору необходимо общее понимание характера финансово-хозяйственных операций лица, заключившего договор, порядка совершения операций и их отражения в бухгалтерском учете.

В обязанности аудитора, как правило, не входит выполнение следующих процедур:

• направление запросов руководству лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг, в целях оценки надежности и полноты предоставленной информации;
• проведение оценки средств и системы внутреннего контроля;
• проверка полученных разъяснений и т.д.

Однако пользователи компилированной финансовой информации получают некоторые преимущества от привлечения аудитора, поскольку услуги предоставляются с профессиональной компетентностью и добросовестностью.

Рассматривая надежность составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, выделяют следующие уровни уверенности аудитора о содержании в финансовой информации существенных искажений:

• при проведении аудита – разумный, но не абсолютный уровень (позитивная разумная уверенность);
• при проведении обзорной проверки – ограниченный уровень уверенности (негативная уверенность);
• при проведении согласованных процедур – без обеспечения уверенности;
• при проведении компиляции – нс выражается никакой уверенности.

Виды прочих услуг

Аудиторская организация может оказывать прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, что предусмотрено п. 7 ст. 1 Закона № 307-Φ3. К данным услугам, в частности, относятся:

• постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;
• налоговое консультирование, постановка, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;
• анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;
• управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизацией;
• юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, налоговых и таможенных правоотношениях, органах государственной власти и органах местного самоуправления;
• автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;
• оценочная деятельность;
• разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;
• проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;
• обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Перечисленные услуги не являются аудиторскими в смысле Закона № 307-Φ3, определяются как прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью, и могут оказываться неаудиторами.

В соответствии с п. 6 ст. 1 Закона № 307-Φ3 аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной деятельностью, кроме проведения аудита и оказания услуг, предусмотренных данным законом.

Цели аудиторских услуг

Наиболее распространенные виды аудиторских работ (услуг) представлены в табл. 1.7. В зависимости от направлений различают цели аудиторских услуг.

Таблица 1.7

Целевые характеристики направлений аудиторских услуг

Наименование работы
Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности	Проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности для оценки степени ее достоверности
Налоговый аудит	Проверка на соответствие налоговому законодательству
Аудит на соответствие установленным требованиям	Анализ определенной финансовой или хозяйственной деятельности субъекта для определения ее соответствия предписанным условиям, правилам или законам
Ценовой аудит	Проверка обоснованности установления цены на заказ
Аудит хозяйственной деятельности	Систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимый для определенных целей
Специальный (экологический, операционный и др.) аудит	Проверка конкретных аспектов деятельности аудируемого лица, соблюдения определенных процедур и правил
Управленческий (производственный) аудит	Проверка организации и управления предприятием, а также использования всех видов ресурсов

Аудит финансовой (бухгалтерской ) отчетности. Цель – выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству

РФ. Задача – сбор достаточных и надлежащих аудиторских доказательств для проверки во всех существенных аспектах достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Налоговый аудит. Цель – установление достоверности налоговых деклараций, соблюдение требований налогового законодательства РФ. Задача – сбор аудиторских доказательств для проверки соблюдения налогового законодательства экономическим субъектом в системе бухгалтерского и налогового учетов, достоверности налоговых деклараций.

Аудит на соответствие установленным требованиям. Цель – формирование мнения о соответствии деятельности аудируемого лица, совершенных операций требованиям действующих нормативных актов. Задача – сбор достаточных, надлежащих аудиторских доказательств о соблюдении требований действующего законодательства в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности экономическим субъектом.

При проведении таких работ аудитору необходимо определить, какие действующие нормативные акты регулируют деятельность проверяемого экономического субъекта, поскольку их несоблюдение влияет на представление показателей в финансовой отчетности. В данном случае под нормативными актами понимают гражданское, финансовое, трудовое, налоговое, таможенное, валютное и т.п. законодательство, регулирующее деятельность организации.

Ценовой аудит (аудит ценовой политики ). Цель – формирование мнения о реальности и эффективности ценовой политики предприятия. Задача – определение интервала цен на продукцию отдельных товарных категорий, определение уровня цен в различных местах продаж, выявление скидок и специальных ценовых предложений, изучение динамики цен на рынке, оптимизация ценовой политики.

Аудит хозяйственной деятельности. Этот вид довольно близок к управленческому аудиту и представляет собой систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимый для определенных целей. Это вид аудита, который иногда называют аудитом эффективности работы или административного управления и организации.

Цель – формирование мнения об уровне управления компанией и его оценка; выявление возможностей улучшения хозяйственной деятельности; определение путей повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности субъекта. Задача – определение просчетов, ошибок и упущенных возможностей при управлении организацией (предприятием), влияющих на эффективность хозяйственной деятельности.

Аудит хозяйственной деятельности может быть проведен как по заказу администрации, так и по требованию третьей стороны, в том числе государственных органов.

Специальный аудит. Цель – проверка конкретных аспектов деятельности аудируемого лица, соблюдения определенных процедур и правил, а также эффективности порядка и методов функционирования хозяйственной системы. Задача – сбор надежных и достаточных аудиторских доказательств для оценки применяемых процедур и методов в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

Специальный аудит представляет собой проверку не всей финансовой отчетности для выражения мнения о степени ее достоверности, а какого-либо отдельного вопроса, какой-то узкой темы в целях выдачи экспертного заключения пользователям по конкретному заданию.

При экологическом аудите как виде специализированной проверки кроме данных по бухгалтерской отчетности используются экспертные подтверждения экологов. При этом процентное соотношение информационных частей соотносится как 20/80. Экологический аудит проводится специализированными фирмами, имеющими специальную лицензию.

Операционный аудит представляет проверку реального положения дел, например соответствие расходов доходам, а также совершения операций в соответствии с основной деятельностью организации, определенной его учредительными документами.

Управленческий (производственный ) аудит. Цель – формирование мнения о целесообразности использования всех видов ресурсов, функционирования управленческих систем (организационной, административной). Задача – сбор достаточных надлежащих аудиторских доказательств, подтверждающих или не подтверждающих эффективность, производительность, рациональность использования ресурсов.

Необходимость проведения управленческого (производственного) аудита в российской практике возникает чаще всего по причине смены собственника или руководства для определения потенциальных возможностей развития организации. По своему содержанию этот вид соответствует операционному аудиту, выделяемому в зарубежной практике.

Вид выполняемых работ определяется при согласовании аудиторского задания между аудиторской организацией и клиентом и закрепляется в договоре на оказание аудиторских услуг.

Результатом аудиторских проверок является аудиторское заключение. Оно составляется по определенным правилам (см. гл. 22 учебника).

Пользователи аудиторских заключений

Аудиторское заключение о достоверности финансовой отчетности способствует большему доверию к этой отчетности со стороны заинтересованных пользователей (табл. 1.8).

Таблица 1.8

Заинтересованные пользователи материалов аудиторских заключений

Пользователь информации	Основные интересы пользователей
Инвесторы	Рискованность и доходность предполагаемых или осуществляемых инвестиций; возможность и целесообразность инвестиций, способность организации выплачивать дивиденды
Работники	Стабильность и прибыльность организации: ее способность гарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест
Заимодавцы	Своевременность погашения представляемых займов и выплаты соответствующих процентов
Поставщики и подрядчики	Своевременная выплата причитающихся сумм
Покупатели и заказчики	Продолжение деятельности организации
Органы власти	Осуществление возложенных на них функций по распределению ресурсов, регулированию народного хозяйства, разработке и реализации общегосударственной политики, ведению статистического наблюдения
Общественность	Роль и вклад организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном, федеральном уровнях

Потребность в услугах аудитора со стороны пользователей финансовой отчетности обусловлена следующими обстоятельствами:

• возможность предоставления необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между администрацией и пользователями этой информации;
• зависимость последствий принятых решений (они могут быть весьма значительны) от качества используемой информации;
• необходимость специальных знаний для проверки информации;
• частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки ее качества.

Таким образом, роль аудита в системе финансового контроля Российской Федерации заключается в снижении объема некачественной информации, используемой для управленческих целей, что способствует развитию доверительных отношений между различными субъектами в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

• Робертсон Дж. Аудит: пер. с англ. М., 1993. С. 4.
• Одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 22 марта 2012 г., протокол № 4.
• Одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 20 сентября 2012 г., протокол № 6.
• Федеральное правило (стандарт) № 8 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом" (утв. постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 № 405).
• Шеремет Анатолий Данилович – доктор экономических наук, профессор, Президент Ассоциации бухгалтеров и аудиторов "Содружество", заведующий кафедрой учета, анализа и аудита МГУ им. М. В. Ломоносова, член Совета по аудиторской деятельности при Минфине России, член Президентского совета Института профессиональных бухгалтеров России. За большой вклад в реализацию правительственной программы по реформированию бухгалтерского учета в РФ А. Д. Шеремет поощрен благодарностью Президента Российской Федерации. Опубликовал более 250 научных работ. Автор "интегрального метода факторного анализа" и "метода расстояний".
• Суйц Виктор Паулевич – доктор экономических наук, профессор кафедры учета, анализа и аудита МГУ им. М. В. Ломоносова. Автор 60 научных работ. Область научных интересов: система внутреннего контроля на предприятии, аудит, внутренний аудит, управленческий учет.
• Приводится по книге: Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит. М.: ИНФРА-М, 2005.
• Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проверка прогнозной финансовой информации" одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 августа 1999 г., протокол № 5.

1. Настоящий Федеральный закон определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации.

2. Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. К аудиторской деятельности не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с требованиями и в порядке, отличными от требований и порядка, установленных стандартами аудиторской деятельности.

3. Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Для целей настоящего Федерального закона под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность (или ее часть), предусмотренная Федеральным законом от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" или изданными в соответствии с ним иными нормативными правовыми актами, аналогичная по составу отчетность (или ее часть), предусмотренная другими федеральными законами или изданными в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами, а также иная финансовая информация.

(см. текст в предыдущей редакции)

4. Виды аудиторских услуг, в том числе перечень сопутствующих аудиту услуг, устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере аудиторской деятельности (далее - уполномоченный федеральный орган).

(см. текст в предыдущей редакции)

5. Аудиторская деятельность не подменяет контроля достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления.

6. Аудиторские организации, индивидуальные аудиторы (индивидуальные предприниматели, осуществляющие аудиторскую деятельность) не вправе заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания услуг, предусмотренных настоящей статьей.

7. Аудиторские организации, индивидуальные аудиторы наряду с аудиторскими услугами могут оказывать прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, в частности:

1) постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;

2) налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;

(см. текст в предыдущей редакции)

4) управленческое консультирование, связанное с финансово-хозяйственной деятельностью, в том числе по вопросам реорганизации организаций или их приватизации;

(см. текст в предыдущей редакции)

5) юридическую помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и органах местного самоуправления;

Аудит и аудиторская деятельность. (см. ст. 1 закона). Прочие аудиторские услуги.

независимой проверке

Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Объектом аудита является бухгалтерская (финансовая) отчетность организаций и отражение в ней итоговой производственно-хозяйственной деятельности.

Финансовый аудиторский контроль осуществляют аудиторские организации и индивидуальные аудиторы.

Сопутствующие аудиту услуги – это отличные от аудита услуги, перечень которых устанавливается аудиторскими стандартами:

1. Обзорные проверки.

2. Согласованные процедуры и компеляции финансовой отчетности.

Прочие аудиторские услуги (ст.1 ч.7 ФЗ №307):

1. Постановка, восстановление и ведение бух учета.

2. Составление бухгалтерской отчетности.

3. Налоговое консультирование. Сюда входят финансовые и управленческие консультации, оценочная деятельность и разработка инвестиционных проектов, обучение в областях связанных с финансовой деятельностью.

Аудиторская фирма, заключившая договор на восстановление и/или ведение бух учета не может проводить в этой организации аудиторскую проверку.

Поскольку сопутствующие услуги не являются аудитом, аудитора, исполняющего их, называют исполнителем.

Виды аудита и аудиторских услуг.

Классификация аудита:

a. Независимый.

b. Государственный.

c. Внутренний.

2. По законодательству:

a. Обязательный

b. Инициативный.

3. По частоте проведения:

a. Первоначальный.

b. Повторяющийся.

4. По целям:

a. Финансовый аудит.

b. Аудит на соответствие законодательству.

c. Специальный аудит (работа по аттестации).

d. Налоговый.

e. Управленческий и т.д.

5. По направленности:

b. Банковский.

c. Страховых организаций и т.д.

Аудит – предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и бухгалтерской финансовой отчетности организации и индивидуальных предпринимателей.

Сущность аудита заключается не только в подтверждении или не подтверждении бух отчетности, но и в оценке эффективности хозяйственной деятельности аудируемых лиц, их способности продолжать дальнейшую деятельность. Также аудит предусматривает разработку предложений по оптимизации деятельности предприятий.

Аудиторскую проверку следует отличать от ревизии.

Содержание элементов	Аудит	Ревизия
Определение	предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и бухгалтерской финансовой отчетности организации и индивидуальных предпринимателей.	Это проверка осуществляемая гос. органами, с целью наказаний виновных лиц в мошенничестве и хищении.
Цель.	Формирование мнения о верности, объективности, законности учета и отчетности, возможностях и о способах предупреждения кризисных ситуаций и банкротства предприятий всех форм собственности	Установление достоверности и законности бухучета и отчетности, выявление недостач, растрат, краж товарно-материальных ценностей, предупреждение финансовых злоупотреблений предприятий госсектора, организаций, финансируемых за счет бюджета
Задачи	- оценка системы учета и внутреннего контроля как элементов менеджмента; - оценка аудиторского риска; - установление верности, объективности и законности учета и отчетности; - разработка рекомендаций по оптимизации систем учета и внутреннего контроля для упрочения финансового положения клиента.	-Установление целесообразности, законности совершенных хозяйственных операций и их отражения в учете и отчетности; - оценка организации бухучета с точки зрения обеспечения сохранности государственной собственности;
Субъекты	Аудиторские фирмы, индивидуальные аудиторы	Органы государственного финансового контроля
Объекты	Системы учета и внутреннего контроля, информационные системы	Состояние учета и отчетности, сохранность государственной собственности
Порядок организации	Этапы организации идентичны (различия возникают при осуществлении контрольных процедур
Проводится на основе заключенного договора с предприятием-заказчиком (обязательный – ежегодно либо раз в три года; инициативный – в любое время)	Проводится на основе приказа руководителя территориального органа государственного финансового контроля (периодичность – ежегодно, по поручению правоохранительных органов – в любое время)
Состав контрольной информации	Аудиторский отчет в составе: -информации аудируемому лицу; - аудиторского заключения;	Акт ревизии
Пользователи контрольной информации	Собственники капитала предприятия (учредители), инвесторы (акционеры. Банки), деловые партнеры, государственные администрации	Руководитель вышестоящей организации, руководитель предприятия, администрация

Аудит и ревизия рассматривают 1 предмет – финансово-хозяйственная деятельность предприятия.

Их общая цель: выявление негативных явлений в производственной и финансово-хозяйственной деятельности.