Денежное измерение объектов бухгалтерского учета. Способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета

"Налоги и налоговое планирование", 2012, N 9

Активы и обязательства, доходы и расходы - элементы бухгалтерской отчетности. Способы их денежного измерения должны обеспечивать достоверность баланса и отчета о прибылях и убытках.

Согласно Федеральному закону от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (п. 1 ст. 30) на смену ПБУ постепенно придут федеральные стандарты бухгалтерского учета. Круг вопросов, регулируемых федеральными стандартами, перечислен в п. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ. Среди них - "допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета". Эта формулировка скрывает многочисленные проблемы, возникшие в условиях применения Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Внедрение МСФО открывает новые возможности для их преодоления. Денежное измерение объектов бухгалтерского учета - это их оценка в целях составления бухгалтерской отчетности (табл. 1).

Таблица 1

Федеральный закон от 06.12.2011
N 402-ФЗ (п. 1 ст. 12, пп. 2
п. 3 ст. 21)

Федеральный закон от 21.11.1996
N 129-ФЗ (ст. 11)

Объекты бухгалтерского учета
подлежат денежному измерению.
Способы денежного измерения
устанавливаются федеральными
стандартами

Оценка имущества и обязательств
производится в денежном выражении.
Оценка имущества, приобретенного за
плату, осуществляется путем суммирования
фактически произведенных расходов на его
покупку;
имущества, полученного безвозмездно, - по
рыночной стоимости на дату оприходования;
имущества, произведенного в самой
компании, - по стоимости его
изготовления.
Применение других методов оценки, в том
числе путем резервирования, допускается в
случаях, предусмотренных
законодательством РФ и нормативными
актами органов, осуществляющих
регулирование бухгалтерского учета

Сразу оговоримся, что некоторые вопросы оценки объектов, стоимость которых выражена в иностранной валюте или условных денежных единицах, мы рассматривать не будем.

Предмет оценки - объекты бухгалтерского учета

Текущий год должен быть посвящен подготовке к работе в условиях нового Закона <1>. Главное его нововведение - пересмотрен состав объектов бухгалтерского учета. Рассмотрим изменения в составе объектов бухгалтерского учета (табл. 2).

<1> Шнейдман Л.З. Текущий год должен быть посвящен организации и методологии бухгалтерского учета // Налоговая политика и практика. 2012. N 4. С. 18 - 21.

Таблица 2

Термин "имущество" в целях бухгалтерского учета специально не определен. Поэтому его приходится понимать в значении, придаваемом ему гражданским законодательством (ст. 128 ГК РФ). Основание - ст. 3 Закона N 129-ФЗ. Формально все остальные объекты, отражаемые в активе баланса до 1 января 2013 г., следует признать результатом "хозяйственных операций". Введение законодателем специального объекта "активы" нужно только приветствовать.

Аналогичная проблема существует и с термином "обязательства". Наиболее приемлемое нормативное определение кредиторов содержит ст. 2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", но и оно не соответствует "бухгалтерскому" пониманию обязательств. Впрочем, в бухгалтерской отчетности обязательство признается лишь тогда, когда оно имеет денежное выражение.

Определения и признаки объектов бухгалтерского учета, в том числе активов и обязательств, должны быть установлены федеральными стандартами (пп. 1 п. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ). А пока ничего не остается, как довольствоваться характеристиками этих объектов, установленными Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобр. Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997).

Итак, объекты бухгалтерского учета не тождественны объектам гражданских прав. Поэтому для них правомочно существование специальных способов оценки (денежного измерения), отличных от гражданско-правовых подходов.

Первичный учетный документ в натуральных показателях

Отметим еще одну новацию законодательства, связанную с рассматриваемой темой.

С 1 января 2013 г. в первичном учетном документе допускается указывать только величину натурального измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения (пп. 5 п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Денежное измерение факта производить не обязательно.

Как понимать и применять эту норму - проиллюстрируем примерами.

Начнем с внутрифирменных документов. Табель учета рабочего времени суммовых показателей не содержит. Однако не возникает сомнений, что он относится к первичным документам (Постановление Госкомстата России от 05.01.2004 N 1).

Другой пример - отчет прораба о расходовании строительных материалов (ф. N М-29). Он предназначен для количественного учета материалов и не содержит стоимостных показателей по той причине, что должностным лицам, ответственным за использование материалов, их учетная стоимость неизвестна. Более того, знания о такой стоимости не входят в компетенцию этих работников. К тому же их оценка при списании производится специальными способами (п. 16 ПБУ 5/01).

Перейдем к внешним операциям. Здесь мы обнаружим, что в общем случае цена не является существенным условием хозяйственного договора (п. 3 ст. 424, п. 1 ст. 432 ГК РФ). В отсутствие цены совершение сделки будет удостоверять первичный документ в натуральных показателях.

А теперь предположим, что встречное представление от принимающей стороны либо отсутствует - в случае безвозмездного договора (п. 2 ст. 423 ГК РФ), либо тоже выражается в натуральной форме - в случае договора мены (п. 1 ст. 568 ГК РФ) и ему подобных (по встречному выполнению работ или оказанию услуг). К "безденежным" операциям относятся и договоры займа вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

На наш взгляд, закон о бухгалтерском учете не может порождать обязанности сторон сделки производить денежную оценку ее предмета. У него иная сфера регулирования. Эта позиция подкрепляется п. 6.1 ПБУ 9/99 и п. 6.1 ПБУ 10/99. В соответствии с ними компания вправе определять величины доходов (а значит, и дебиторской задолженности) и расходов (а значит, и кредиторской задолженности) в одностороннем порядке - исходя из цен, которые она применяет в сравнимых обстоятельствах по аналогичным товарам, работам, услугам, имущественным правам.

А в забалансовом учете могут применяться условные цены (абз. 2 п. 18 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

В табл. 3 рассмотрены подходы к оценке активов, полученных безвозмездно. В их основе - рыночная стоимость объекта. При этом в первичном документе (акте сдачи-приемки) достаточно охарактеризовать передаваемый объект. Даритель не обязан принимать участие в денежном измерении подарка. Частный случай дарения - пожертвование (п. 1 ст. 572, п. 1 ст. 582 ГК РФ).

Таблица 3

Виды активов	Порядок оценки	Источник нормы
Основные средства	дату принятия к учету в качестве вложений во внеоборотные активы	Пункт 10 ПБУ 6/01, п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н)
Нематериальные активы	Пункт 13 ПБУ 14/2007
Материально- производственные запасы	Текущая рыночная стоимость (сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи актива) на дату принятия актива к учету	Пункт 9 ПБУ 5/01
Ценные бумаги (в составе финансовых вложений)	а) Текущая рыночная стоимость (рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг) на дату принятия к учету либо б) Сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи ценных бумаг на дату их принятия к учету (если их рыночная цена не рассчитывается организатором торговли на рынке ценных бумаг)	Пункт 13 ПБУ 19/02

Дополнительно понятие рыночной стоимости охарактеризовано в ст. 3 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации". Она складывается на открытом рынке в условиях конкуренции. Подразумевается, что объект оценки представлен на рынке посредством публичной оферты, типичной для аналогичных объектов (п. п. 6 и 7 Федерального стандарта оценки "Цель оценки и виды стоимости (ФСО N 2)", утв. Приказом Минэкономразвития России от 20.07.2007 N 255).

Измерения в натуральном выражении весьма распространены. Закон N 402-ФЗ всего лишь привел норму о реквизитах первичного документа в соответствие с практикой. Во всех перечисленных ситуациях денежное измерение объектов вынужден производить бухгалтер, не отвечающий за совершение самой хозяйственной операции.

Таким образом, по одной и той же хозяйственной операции может существовать два первичных документа. Первый - в натуральных показателях, подписанный лицами, непосредственно участвующими в ее совершении. Второй - приложение к первому, содержащее денежную "тарификацию" хозяйственной операции. Его подписывает бухгалтер, который несет ответственность за произведенную им стоимостную оценку. Но "оценочная деятельность" бухгалтера не исчерпывается этапом первоначального признания объектов.

Изменение первоначальной оценки объектов

Информация об объектах бухгалтерского учета отражается в бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 1 Закона N 402-ФЗ). Последняя должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату и финансовом результате его деятельности за отчетный период (п. 1 ст. 13 Закона N 402-ФЗ).

Примечание. Достоверное представление требует правдивого отображения последствий совершенных операций, других событий и условий в соответствии с определениями и критериями признания активов, обязательств, доходов и расходов (п. 15 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности": введен Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н).

Если исходить из того, что финансовое положение компании характеризуется величиной и соотношением его активов и обязательств, то составить мнение о достоверности баланса невозможно вне определения активов и обязательств. Иначе говоря, а что именно надлежит измерить?

Определения этих объектов в нормативных правовых актах отсутствуют, зато они представлены в Концепции.

Одним из признаков актива является его способность приносить компании экономические выгоды в виде притока денежных средств. Значит, именно эта его способность подлежит оценке. Отсюда понятно, что без систематического пересмотра исторической стоимости активов баланс утрачивает достоверность. Согласно Концепции обязательством считается существующая на отчетную дату задолженность организации, расчеты по которой должны привести к оттоку активов.

Для нас важно, что обязательства определены через активы. При любых оценках следует соблюдать осмотрительность: недопустимо завышение стоимости активов и занижение стоимости обязательств, в том числе путем сокрытия резервов (п. 6 ПБУ 1/2008).

Поясним: путем резервирования отражают как снижение стоимости активов (на счетах 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" и 63 "Резервы по сомнительным долгам"), так и обязательства с элементами неопределенности (на счете 96 "Резервы предстоящих расходов").

Если бухгалтер избегает работать с резервами, то составленная им отчетность не может считаться достоверной, а финансовый результат окажется завышенным. Напротив, формирование резервов свидетельствует о должной квалификации бухгалтера.

Размеры резервов являются предметом профессионального суждения. Разумеется, операции резервирования документируются по общим правилам (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Согласно ПБУ 21/2008 резервы являются оценочными значениями. Помимо них в п. 3 названного Стандарта мы обнаружим еще одно оценочное значение: "оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов". За этой оценкой стоит процедура проверки внеоборотных активов на обесценение (п. 22 ПБУ 14/2007, п. 20 ПБУ 24/2011). Сам термин "обесценение" раскрывается в МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов".

В итоге формируется следующая система оценивания:

1) ценность актива (как элемента баланса) определяется притоком денежных средств, которые он способен обеспечить;

2) активы, подлежащие продаже или предназначенные для продажи, тестируются по текущим рыночным ценам;

3) если рыночная цена актива не поддается определению, то он оценивается по денежному потоку, который он может повлечь;

4) активы, рассчитанные на длительное использование, тестируются на предмет способности генерировать денежные потоки в течение оставшегося срока их полезного использования;

5) если актив не может быть немедленно обращен в деньги, то его текущая стоимость снижается по отношению к "исторической" стоимости;

6) если имеется значительная отсрочка в погашении обязательства, то оно отражается по пониженной стоимости ввиду того, что не требует немедленного отвлечения активов.

Однако заблаговременное признание доходов противоречит требованию осмотрительности, поэтому позиции N 2 и N 4 применяются в случае снижения стоимости активов, а позиции N 5 и N 6 подразумевают дисконтирование отсроченных расчетов.

Между тем способы изменений, принятые в МСФО, базируются именно на этих позициях.

В частности, позиция N 3 характеризует подход к оценке доли материнской компании в уставном капитале "дочки", именуемый в международных стандартах как метод долевого участия (п. 3 МСФО (IAS) 31 "Участие в совместном предпринимательстве").

Пример. ООО владеет акциями, составляющими 70% уставного капитала ОАО. Акции не обращаются на организованном рынке ценных бумаг. На отчетную дату стоимость чистых активов ОАО - 1 млн руб. Соответственно, эти финансовые вложения могут обеспечить ООО денежный поток в размере 700 тыс. руб. (1000 тыс. руб. x 70%). В этой оценке они подлежат отражению в отчете о финансовом положении, составленном по МСФО.

Заметим, что российский баланс характеризует именно активы - внеоборотные и оборотные. Эти термины закреплены в форме, утвержденной Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. При этом перечень активов является открытым (строки 1190 и 1260 бухгалтерского баланса).

Историческая стоимость не обеспечивает достоверности отчетности. Изменения размера ресурсов и обязательств компании могут быть обусловлены такими факторами, как инфляция, моральное устаревание оборудования и продукции, финансовые затруднения у дебиторов.

МСФО - нормативный документ бухгалтерского учета

Легализация МСФО в России открыла широкие перспективы для внедрения их элементов в учетную политику компаний уже сегодня. Основание - п. 7 ПБУ 1/2008. В нем указано: если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах способ ведения учета не установлен, компания разрабатывает его самостоятельно - либо по аналогии с ПБУ, либо исходя из МСФО. Недостаток первого варианта - субъективность аналогий.

Второй вариант предпочтительнее, поскольку обеспечит сопоставимость отчетности разных компаний.

Например , допустимо ли в российском балансе дисконтировать задолженности по расчетам, как это принято в МСФО?

Из табл. 1 видно, что Закон N 129-ФЗ не определяет способы оценки обязательств. А в п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации указано, что расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. Но не следует думать, что эта формулировка открывает возможности для дисконтирования.

Расчеты - это понятие хозяйственного права, связанное с платежами, то есть с фактическим движением денежных средств (абз. 2 п. 1 ст. 140, ст. 861 ГК РФ). В гражданском законодательстве денежное обязательство характеризуется величиной оплаты и прекращается ее получением (п. п. 1 и 2 ст. 317, ст. 408 ГК РФ). Из взаимосвязи п. п. 73 и 74 Положения следует, что речь идет о необязательности сверки (взаимного регулирования задолженностей).

Дисконтированию подлежат долгосрочные задолженности. Между тем в бухгалтерском балансе "Дебиторская задолженность" (код 1230) - это оборотные активы, а "Кредиторская задолженность" (код 1520) - это краткосрочные обязательства.

В настоящее время на нормативном уровне не имеется препятствий отражать долгосрочные расчеты по дисконтированной стоимости - по строкам "Прочие внеоборотные активы" (код 1190) и "Прочие обязательства" (код 1450). Тем более что долгосрочные оценочные обязательства подлежат отражению по приведенной стоимости в обязательном порядке (п. 20 ПБУ 8/2010).

Е.Ю.Диркова

Генеральный директор

ООО "Бизнес-бухгалтер"

Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Бухгалтерский учёт в соответствии с законом о бухгалтерском учёте может вестись: главным бухгалтером, принятым на предприятие по трудовому договору, генеральным директором при отсутствии бухгалтера, бухгалтером, не являющимся главным, либо сторонней организацией (бухгалтерское сопровождение).

Объекты бухгалтерского учета

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организации, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Основные задачи бухгалтерского учета

Основной задачей бухгалтерского учёта является формирование полной и достоверной информации (бухгалтерской отчётности) о деятельности организации и её имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности- руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, на основании которой становится возможным:

предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации;

выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения финансовой устойчивости организации;

контроль соблюдения законодательства при осуществлении организацией хозяйственных операций;

контроль целесообразности хозяйственных операций;

контроль наличия и движения имущества и обязательств;

контроль использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов;

контроль соответствия деятельности утверждённым нормам, нормативам и сметам.

Основные элементы метода бухгалтерского учета

Задачи бухгалтерского учёта решаются посредством использования различных способов и приемов, совокупность которых называется методом бухгалтерского учёта, который включает в себя следующие основные элементы:

Документирование - письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета;

Оценка – способ выражения денежных средств и их источников в денежном измерении;

бухгалтерские счета- способ группировки текущего отражения имущества, обязательств и операций;

Двойная запись - взаимосвязанное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, когда каждая операция одновременно записывается по дебету одного счета и кредиту другого счета на одинаковую сумму;

Инвентаризация – проверка наличия числящегося на балансе организации имущества, проводимая путем подсчета, описания, взвешивания, взаимной сверки, оценки выявленных средств, и сравнении полученных данных с данными бухгалтерского учета;

Калькулирование – исчисление себестоимости единицы продукции, работ, услуг в денежном выражении, то есть расчет себестоимости;

Основные принципы бухгалтерского учета

Основными принципами бухгалтерского учета можно считать следующие принципы:

Принцип автономности – любая организация существует как самостоятельное . В бухгалтерском учете отражается только то имущество, которое признано собственностью данной конкретной организации или предприятия.

Принцип двойной записи - все хозяйственные операции отражаются одновременно по дебету одного бухгалтерского счета и кредиту другого счета на одинаковую сумму.

Принцип действующей организации организация функционирует и планирует сохранять свои позиции на экономическом рынке в будущем, в указанные сроки и в установленном порядке погашая обязательства перед своими партнерами.

Принцип объективности состоит в том, что все хозяйственные операции должны находить отражение в бухгалтерском учёте, быть зарегистрированными на протяжении всех этапов учёта, подтверждаться оправдательными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт.

Принцип осмотрительности предполагает определённую степень осторожности в процессе формирования суждений, необходимых при расчётах, производимых в условиях неопределённости, позволяющую избежать завышения активов или доходов, и занижения обязательств, или расходов. Соблюдение принципа осмотрительности предотвращает возникновение скрытых резервов и чрезмерных запасов, сознательное занижение активов или доходов, либо преднамеренное завышение обязательства, или расходов.

Принцип начислений - все операции записываются по мере их возникновения, а не в момент оплаты, и относятся к тому отчётному периоду, когда была совершена операция. Этот принцип условно можно разделить на:

принцип регистрации дохода (выручки) - доход отражается в том периоде, когда он получен, а не когда произведена оплата;

принцип соответствия - доходы отчётного периода должны быть соотнесены с расходами, благодаря которым эти доходы были получены.

Принцип периодичности регулярное составление бухгалтерского баланса и отчетности за следующие периоды: год, полугодие, квартал, месяц. Этот принцип обеспечивает сопоставимость отчётных данных, позволяет по истечении определённых периодов времени исчислить финансовые результаты.

Принцип конфиденциальности . Содержание внутренней учётной информации - коммерческая тайна организации, за разглашение и нанесение ущерба её интересам предусмотрена установленная законодательством ответственность.

Принцип денежного измерения - единицей количественного денежного измерения фактов хозяйственной деятельности выступает валюта страны.

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме .

Бухгалтерский учет: подробности для бухгалтера

Документы и документооборот в бухгалтерском учете: проект ФСБУ
Документам бухгалтерского учета; подписание и исправление документов бухгалтерского учета; хранение документов бухгалтерского учета; документооборот в бухгалтерском учете. Применение... ФСБУ «Документы и документооборот в бухгалтерском учете... записей по счетам бухгалтерского учета. Хранение документов бухгалтерского учета Порядок хранения документов бухгалтерского учета урегулирован ст...
Бухгалтерский учет объектов аренды в учреждениях с 2018 года
Года бухгалтерский учет объектов аренды осуществляется в соответствии с Федеральным стандартом бухгалтерского учета для... изменении их стоимостных оценок в бухгалтерском учете, при досрочном расторжении договоров пользования... нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учета, и амортизация, начисляемая на данный... договором, – 360 000 руб. В бухгалтерском учете в межотчетный период по состоянию... , учреждения смогут отражать новшества в бухгалтерском учете только после вступления их с...
Капитальное строительство собственными силами: отражение в бухгалтерском учете
Строительство. Каким образом в бухгалтерском учете отражается осуществление строительства? Организация... строительство. Каким образом в бухгалтерском учете отражается осуществление строительства? Прежде... -3515/08-С2). Бухгалтерский учет При отражении в бухгалтерском учете операций, связанных со... в частности, Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина... нормативным документам, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета. Так, согласно п. 3 ...
Отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с ремонтом автомобиля сторонней организацией
Организацией? Каков порядок отражения в бухгалтерском учете организации операций, связанных с... затрат. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и... активов, подлежащих отражению в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов... иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств... с материалом: - Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов на ремонт основных средств...
О стандартах бухгалтерского учета "Учетная политика" и "События после отчетной даты"
Полностью дублируют положения Закона о бухгалтерском учете и Инструкции № 157н, то есть... , когда меняются законодательство РФ о бухгалтерском учете, положения федеральных и (или) отраслевых...
Арендуем коров: бухгалтерский учет
Отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, ... установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) ... Методических рекомендаций "По бухгалтерскому учету основных средств в сельскохозяйственных организациях... Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий... с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат на производство и...
Залог. Бухгалтерский учет и налогообложение
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, ... Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, ... по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, ... 11.2002 N 114н). Бухгалтерский учет Бухгалтерский учет залогодержателя зависит от того, ... по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, ...
Порядок отражения пересортицы в бухгалтерском учете, выявленной в результате инвентаризации
Каков порядок отражения пересортицы в бухгалтерском учете, выявленной в результате инвентаризации... Каков порядок отражения пересортицы в бухгалтерском учете, выявленной в результате инвентаризации? ... . 32 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных... имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке... по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, ...
Тахограф. Бухгалтерский учет и налогообложение
Первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском учете составит 70 000 руб. (... амортизационных отчислений, признается в бухгалтерском учете, а в налоговом учете... через механизм амортизации: В бухгалтерском учете стоимость объектов ОС погашается посредством... учет карт водителя Бухгалтерский учет Приобретенная карта принимается к бухгалтерскому учету в качестве... (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная...
Сайт аптечной организации: налоговый и бухгалтерский учет расходов
И партнеров. Налоговый и бухгалтерский учет расходов, связанных с созданием... и партнеров. Налоговый и бухгалтерский учет расходов, связанных с созданием... имени; оплаты услуг хостинга. Бухгалтерский учет расходов, связанных с созданием сайта... на создание сайта. В бухгалтерском учете порядок учета расходов на создание... в качестве НМА для целей бухгалтерского учета необходимо выполнение следующих условий: объект... (доход) (хотя для целей бухгалтерского учета аналогичный критерий определен строже – объект...
Отражаем на счетах бухгалтерского учета убыток от обесценения актива
Единицей инвентарного учета, на счетах бухгалтерского учета также отражаются операции по обесценению... вида деятельности 4. На счетах бухгалтерского учета убыток от обесценения актива отразится... – 83 000 руб. На счетах бухгалтерского учета операции по выбытию объекта отразятся...

Принцип (от лат. principium - букв, «основа») означает базовое положение, которое предопределяет все последующие вытекающие из него утверждения.

Рассмотрим основные принципы, на которых базируется российский бухгалтерский учет согласно федеральным стандартам.

Заметим, что первые указанные ниже четыре принципа бухгалтерского учета согласно ПБУ 1/2008 являются допущениями. В свою очередь, принципы с 5-й но 12-ю позицию в ПБУ 1/2008 в большей мере представляют собой требования к качественным характеристикам информации, формируемой в бухгалтерском учете и отражаемой далее в бухгалтерской отчетности.

1. Имущественная обособленность, активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций. Примечательно, что в международном учете такое допущение не применяется, поскольку имущественной обособленности и праву собственности противопоставлен контроль над активом, предполагающий использование актива в производственных и управленческих целях и ограничение прав третьих лиц по использованию актива.
2. Непрерывность деятельности, организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке. Принцип проводит границу между продолжающейся и прекращаемой деятельностью. В случае если организация ликвидируется, то ее имущество должно быть оценено по текущей рыночной стоимости, а не по исторической оценке.
3. Денежное измерение объектов бухгалтерского учета, объекты бухгалтерского учета подлежат денежному измерению. Денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте РФ. Стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюте РФ.
4. Последовательность применения учетной политики : принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.
5. Временная определенность фактов хозяйственной жизни : факты хозяйственной деятельности организации, включая получение дохода или осуществление расхода, отражаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. В международном учете данный принцип получил название принципа начисления.
6. Полнота отражения бухгалтерской информации : учетная политика должна обеспечивать полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.
7. Своевременность отражения фактов хозяйственной жизни. отражение фактов хозяйственной деятельности в том отчетном периоде, в котором составлен первичный документ, подтверждающий этот факт. По существу, данный принцип означает документальную обоснованность и хронологическую последовательность учетных записей.
8. Принцип осмотрительности : большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. То есть расходы и обязательства признаются в полном объеме и без всяких дополнительных условий, а доходы и активы признаются осмотрительно: в наименьшей оценке за вычетом резервов под обесценение финансовых вложений, обесценение запасов, сомнительных долгов.
9. Приоритет экономического содержания над юридической формой. отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания этих фактов и условий хозяйствования. Указанный принцип в российской учетной практике трудно применим в силу менталитета российских бухгалтеров, для которых экономическое содержание хозяйственной операции вытекает именно из договора, а не наоборот.
10. Требование непротиворечивости: тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.
11. Рациональность ведения бухгалтерского учета: затраты на ведение бухгалтерского учета не должны превышать пользы от использования его данных.
12. Существенность информации: учетная информация является существенной, если ее отсутствие приведет пользователя бухгалтерской отчетности к ошибке при принятии управленческого решения.

Предметом бухгалтерского учета в широком смысле является вся хозяйственная деятельность организации.

В узком смысле предмет бухгалтерского учета складывается из разнообразных объектов, объединенных в две группы:

1) объекты, обеспечивающие хозяйственную деятельность организации (активы и обязательства, источники финансирования деятельности), отражаются в балансе (статический аспект);
2) объекты, составляющие хозяйственную деятельность организации (доходы и расходы, факты хозяйственной жизни: процессы и их результаты), отражаются в отчете о прибылях и убытках (динамический аспект).

Под методом понимается способ устранения неопределенностей на пути достижения цели.

Как следует из табл. 1.3.1, в современной системе бухгалтерского учета применяются восемь попарно связанных методов: документирование и инвентаризация; оценка и калькулирование; счета и двойная запись; баланс и отчетность.

Таблица 1.3.1

Взаимосвязь предмета и метода бухгалтерского учета

Документирование представляет собой способ регистрации хозяйственных операций на основании первичных документов в соответствующих бухгалтерских учетных регистрах.

Инвентаризация - это способ систематической проверки соответствия фактического наличия имущества его наличию по учетным данным.

Оценка представляет собой метод выражения в денежном измерении имущества организации и источников его образования. В целях сопоставимости отчетности разных организаций оценка должна проводиться единообразно во всех организациях, что достигается соблюдением установленных законодательством в области бухгалтерского учета правил оценки. Например, Минфином России установлено, что в бухгалтерском балансе основные средства и нематериальные активы показываются но остаточной стоимости.

Калькулирование представляет собой метод группировки затрат и определения себестоимости (фактических затрат организации) на единицу продукции, работ, услуг.

Система счетов и двойная запись - это метод, который означает, что группировка имущества, источников его образования, хозяйственных операций в бухгалтерском учете осуществляется с помощью системы счетов (синтетических и аналитических) с применением метода двойной записи.

Бухгалтерский баланс, помимо того что является формой отчетности, представляет собой также способ экономической группировки и обобщения информации об имуществе и обязательствах организации по составу, размещению и источникам их образования в денежной оценке на определенную дату (на последнее число месяца).

Бухгалтерская отчетность в Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определена как информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными законом.

Тесты к параграфу 1.3

1. Под рациональностью понимается рациональное ведение учета, исходя:
- а) из затрат на получение отчетной информации;
- б) масштабов деятельности организации;
- в) оперативности получения бухгалтерской информации;
- г) размеров организации и масштабов ее деятельности;
- д) условий хозяйственной деятельности и величины организации.
2. Обеспечение учетной политикой организации большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов, отвечает требованию:
- а) осмотрительности;
- б) рациональности;
- в) непротиворечивости;
- г) пет правильного ответа.
3. Бухгалтерская отчетность считается уместной или существенной, если:
- а) она составлена в срок;
- б) данные отчетности достигли цели, которую поставили пользователи;
- в) в ходе аудиторской проверки не выявлены существенные искажения статей и показателей;
- г) нет верного ответа.
4. Оценка в бухгалтерском учете представляет:
- а) обобщающий денежный измеритель;
- б) способ, формирующий содержание метода бухгалтерского учета;
- в) способ выражения экономических явлений и процессов, происходящих в организации, в едином измерителе;
- г) средство определения финансового состояния организации.
5. Осмотрительность означает применение способов учета, обеспечивающих большую готовность отражения в бухгалтерском учете:
- а) потерь и пассивов, расходов и обязательств;
- б) доходов и активов;
- в) пассивов и активов;
- г) доходов и потерь;
- д) нет правильного ответа.
6. Объектами бухгалтерского учета являются:
- а) хозяйственная деятельность организации;
- б) активы, обязательства, доходы, расходы и капитал;
- в) имущество, обязательства организации и хозяйственные операции, произошедшие в организации;
- г) факты хозяйственной жизни, активы, обязательства, источники финансирования деятельности, доходы, расходы.
7. К элементам метода бухгалтерского учета относятся:
- а) хозяйственные процессы;
- б) расчет финансовых результатов деятельности;
- в) калькулирование себестоимости;
- г) кредитные отношения.
8. Оценка представляет собой:
- а) метод выражения в денежном измерении имущества организации и источников его образования;
- б) метод измерения показателей бухгалтерской отчетности;
- в) способ сопоставимости статей бухгалтерской отчетности разных организаций;
- г) метод количественного измерения имущества организации.
9. Главные элементы метода бухгалтерского учета - это:
- а) документирование и оценка;
- б) двойная запись;
- в) инвентаризация;
- г) составление баланса и отчетности;
- д) все вышеперечисленное;
- е) нет правильного ответа.
10. Приоритет содержания перед формой - это ориентация при отражении фактов хозяйственной деятельности не только на их правовую форму, но и:
- а) на тождество синтетического и аналитического учета;
- б) полноту заполнения реквизитов первичных документов;
- в) их экономическое содержание и условия хозяйствования;
- г) нет правильного ответа;
- д) перечисленное в п. а, б;
- е) перечисленное в п. а, б, в.

Объекты бухгалтерского учета подлежат денежному измерению. В соответствии с действующим законодательством для организаций всех форм собственности установлен единый порядок оценки имущества и обязательств.

1. Объекты бухгалтерского учета подлежат денежному измерению.
2. Денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте Российской Федерации.
3. Если иное не установлено законодательством Российской Федерации, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту Российской Федерации.

Оценка - это способ, с помощью которого хозяйственные средства получают денежные выражения.

Оценка имущества и обязательств представляет собой способ выражения в учете и отчетности отдельных видов имущества и источников их образования в денежном выражении.

В соответствии с действующим законодательством для гостиничных предприятий всех форм собственности установлен единый порядок оценки имущества и обязательств:

- имущество, обязательства и хозяйственные операции оцениваются в рублях;
- записи в бухгалтерском учете по валютным счетам, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального Банка РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей;
- бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций допускается вести в суммах, округленных до целых рублей. Возникающие суммовые разницы относят на результаты хозяйственной деятельности.

В результате оценки объектов бухгалтерского наблюдения могут возникать следующие виды стоимости этих объектов;

- первоначальная стоимость - складывается в момент вступления объекта основных средств в эксплуатацию в данной организации.
- восстановительная стоимость - это стоимость воспроизводства внеоборотных активов на определенный период, которая определяется путем проведения переоценки;
- текущая восстановительная стоимость - представляет собой сумму в денежных средствах или их эквивалентах, которая должна быть уплачена по рыночным ценам в случае необходимости замены на аналогичные новые объекты;
- остаточная стоимость - первоначальная или восстановительная стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации;
- ликвидационная стоимость - это стоимость продажи объектов при банкротстве или ликвидации организации на основе свободного аукциона и открытой продажи по текущей рыночной стоимости;
- налогооблагаемая стоимость - стоимость объектов, определяемая по правилам бухгалтерского учета налогов.

Калькуляция - способ исчисления затрат на организацию производимых услуг. С помощью этого элемента организация сначала планирует, а затем фактически исчисляется все затраты, связанные с осуществлением своей деятельности. Калькулирование себестоимости позволяет:

- установить цены на конкретные виды услуг;
- выявить рентабельные и нерентабельные производства;
- выявить резервы снижения себестоимости и роста прибыли.

Для гостиничных предприятий в качестве объекта калькулирования (носителя затрат) необходимо использовать вид оказываемых услуг. В соответствии Методикой планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства (утв. Постановлением Госстроя России от 23.02.1999 №9) объектами калькулирования себестоимости являются услуги по каждому виду деятельности жилищно-коммунального хозяйства, а калькуляционной единицей - соответствующие измерители: для гостиничного предприятия - одни койко-сутки. Он рассчитывается как общее количество мест умножаем на число суток в отчетном периоде и получаем искомый результат - количество койко-суток.

Перейдем к стоимостному показателю - полной себестоимости услуг. В его расчете также нет ничего сложного, бухгалтеру нужно просто сложить все поименованные в отчетной калькуляции расходы. Их не нужно распределять или группировать между собой, так как все они относятся к одному объекту калькулирования - койко-сутки.

Себестоимость одних койко-суток определяется путем деления общей суммы затрат на общее количество койко-суток за один и тот же период.

Представьте себе, гостиничное предприятие оборудовано на 400 мест, из них в отчетном периоде гостями было занято только 340. Предположим, что все они использовались в течение отчетного периода, продолжительность которого составила 92 дня. За это время текущие расходы составили:

- на оплату труда и социальные отчисления - 2500 тыс. руб.;
- амортизационные отчисления - 650 тыс. руб.;
- на оплату электроэнергии - 2500 тыс. руб., водоснабжения - 3000 тыс. руб.,
- отопления - 4500 тыс. руб.;
- на оплату услуг связи - 300 тыс. руб., страхование имущества - 200 тыс. руб.;
- прочие расходы на содержание зданий и территорий - 1500 тыс. руб.;
- расходы на содержание аппарата управления - 1000 тыс. руб.

В качестве объекта калькулирования гостиничным предприятием выбраны одни койко-сутки.

Рассчитаем величину всех эксплуатационныхрасходов, она составит 16150тыс. руб. (2500 + 650 + 2500 + 3000 + 4500 + 300+200 +1500 + 1000). Общее количество койко-суток будет равно 31 280 (340 мест х 92 сут.). На основе полученных данных себестоимость одной койки в сутки составит 516,30 руб. (16 150 000 / 31 280).

Очевидное преимущество предложенного метода калькулирования - простота. Однако следует помнить, что гостиничное предприятие не является предприятием жилищно-коммунального хозяйства, она оказывает разнообразные услуги, а не только по проживанию.

В Методике представлен общий расчет для определения себестоимости проживания независимо от категории номера. Между тем затраты на содержание номера «люкс» и «первой категории» безусловно различны. Гостиничные предприятия, которых не устраивает расчет с таким приближением, могут самостоятельно разработать методику исчисления себестоимости, выбрав не один, а несколько объектов калькулирования. Ими могут быть как койко-сутки номеров определенных категорий, так и виды оказываемых гостиничных и сопутствующих услуг. И в том, и в другом случае калькуляция себестоимости усложняется тем, что расходы нужно распределить между несколькими объектами калькулирования. Как это сделать? Ответ можно найти в той же Методике - в ней описан порядок распределения расходов между несколькими объектами калькулирования себестоимости для предприятий жилищного хозяйства. Ввиду отсутствия своих отраслевых рекомендаций гостиницы и отели также могут воспользоваться предложенными Методикой правилами распределения расходов.

Кейс:

Гостиничному предприятию по случаю юбилейной даты подарили фонтан для внешнего благоустройства территории. У бухгалтера гостиничного предприятия Марии возникает вопрос: по какой стоимости оценить подаренное имущество?

Обоснуйте ваше мнение.

Ключевые слова:

Оценка; первоначальная стоимость; восстановительная стоимость; текущая восстановительная стоимость; остаточная стоимость; ликвидационная стоимость; налогооблагаемая стоимость; калькуляция; калькулирование себестоимости.

Закон 129-ФЗ содержал ст. 11 "Оценка имущества и обязательств". Новый Закон "О бухгалтерском учете" не рассматривает способы оценки (денежного измерения) объектов бухгалтерского учета, оставляя это федеральным стандартам (п. 2 ч. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ). Поэтому ст. 12 Закона N 402-ФЗ содержит только положения о необходимости денежного измерения объектов бухгалтерского учета в валюте РФ и о пересчете в рубли стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте. При этом требование пересчета в валюту РФ стало распространяться на все объекты бухгалтерского учета, но перестало быть императивной нормой, получив оговорку "если иное не установлено законодательством Российской Федерации".

5. Регулирование бухгалтерского учета:

5.1. Субъекты регулирования бухгалтерского учета:

Таким образом, после вступления в силу Закона N 402-ФЗ регулирование в области бухгалтерского учета по-прежнему будут осуществлять Минфин России и Банк России.

Новыми субъектами регулирования бухгалтерского учета являются саморегулируемые организации (СРО). Такими организациями могут быть СРО предпринимателей, иных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, а также их ассоциации и союзы, иные некоммерческие организации. Иными словами, Закон N 402-ФЗ закрепляет возможность негосударственного регулирования бухгалтерского учета.

5.2. Принципы регулирования бухгалтерского учета:

В отличие от прежнего Закона "О бухгалтерском учете" в Законе N 402-ФЗ регулированию бухгалтерского учета посвящена целая глава, причем принципы регулирования выделены в отдельную статью (см. ст. 20 "Принципы регулирования бухгалтерского учета").

Ранее требования к системе регулирования (принципы регулирования) бухгалтерского учета были изложены в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180. В частности, в указанном документе были перечислены такие требования:

1) разумное сочетание деятельности органов государственной власти и профессионального сообщества и распределение функций между ними;

2) обеспечение единства системы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации;

3) целенаправленность ее развития;

4) учет интересов широкого круга заинтересованных пользователей;

5) преемственность.

Как видим, часть из этих требований реализована в новом Законе "О бухгалтерском учете". В частности, там появились положения о субъектах негосударственного регулирования бухгалтерского учета, другая часть требований провозглашена в качестве принципов регулирования бухгалтерского учета (второму, третьему и четвертому из перечисленных выше требований отвечают п. п. 2, 4 и 1 ст. 20 Закона N 402-ФЗ соответственно).

5.3. Законодательство о бухгалтерском учете и документы в области регулирования бухгалтерского учета:

Закон N 129-ФЗ Закон N 402-ФЗ

Законодательство Российской Законодательство Российской

Федерации о бухгалтерском учете Федерации о бухгалтерском учете

состоит из (ст. 3): состоит из (ст. 4):

Федерального закона "О - Федерального закона "О

бухгалтерском учете"; бухгалтерском учете";

Других федеральных законов; - других федеральных законов;

Указов Президента РФ; - принятых в соответствии с ними

Постановлений Правительства РФ нормативных правовых актов

───────────────────────────────────────────────────────

Нормативная база бухгалтерского К документам в области регулирования

учета состоит из (п. 2 ст. 5): бухгалтерского учета относятся (ст. 21):

Планов счетов бухгалтерского учета - федеральные стандарты (обязательны

и инструкций по их применению; для применения);

Положений (стандартов) по - отраслевые стандарты (обязательны

бухгалтерскому учету, для применения, устанавливают

устанавливающих принципы, правила и особенности применения федеральных

способы ведения организациями учета стандартов в отдельных видах

хозяйственных операций, составления экономической деятельности);

отчетности; бухгалтерского учета;

Других нормативных актов и - стандарты экономического субъекта

методических указаний по вопросам

бухгалтерского учета;

Положений и стандартов,

устанавливающих принципы, правила и

способы ведения учета и отчетности

для таможенных целей