Юлия Васильева
руководитель группы по аккредитации иностранных представительств
Налоговая проверка больше чем за три года
Закон в ряде случаев допускает возможность проведения проверок и привлечение к ответственности за нарушение законодательства, даже если период, подлежащий контролю в рамках выездной налоговой проверки, превышает три календарных года.
Статьей 87 НК РФ предусмотрено, что в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах налоговые органы вправе проводить выездные и камеральные проверки.
Пунктом 1 ст. 88 НК РФ указано, что в рамках камеральной проверки контролю подлежит период, указанный в поданной налогоплательщиком декларации и документах, представленных налогоплательщиком.
Период, подлежащий контролю в рамках выездной проверки, установлен п. 4 ст. 89 НК РФ. Он не должен превышать трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено ст. 89 НК РФ.
В настоящей статье предлагаем рассмотреть те самые «иные» случаи, при наступлении которых налоговые органы вправе проконтролировать правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за периоды, превышающие установленные три года с момента вынесения решения о проведении выездной проверки.
Пример
Решение о проведении выездной налоговой проверки ООО «Икс» вынесено 29.12.2012. Налогоплательщик получил данное решение 11.01.2013. Какие могут быть установлены пределы периода, подлежащего контролю со стороны налогового органа в рамках данной выездной налоговой проверки? Согласно буквальному толкованию п. 4 ст. 89 НК РФ налоговые органы вправе проверить правильность исчисления и своевременность уплаты налогов налогоплательщика ООО «Икс» за период начиная с 01 января 2009 года.
Обращаем внимание, что тот факт, что решение о проведении проверки получено налогоплательщиком не в том году, в котором оно вынесено, а в следующем, никак не влияет на подлежащий проверке предельный трехлетний давностный период.
Данный вывод подтверждается материалами судебной практики (постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2012 № А05-14239/2010).
Также следует учесть разъяснения Пленума ВАС РФ (абз. 2 п. 27 постановления от 28.02.2001 № 5), согласно которым норма п. 4 ст. 89 НК РФ устанавливает лишь давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.
Исключение из общего правила о периоде, который может быть охвачен выездной налоговой проверкой, предусмотренное ст. 89 НК РФ, содержится в абз. 3 п. 4 указанной статьи и является случаем представления налогоплательщиком уточненной декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки. Данное исключение освобождает контролирующий орган от предельной трехлетней давности проверяемого периода и предоставляет право провести выездную проверку за сколь угодно давний период, за который представлена уточненная декларация.
Надо отметить, что формулировка рассматриваемой нормы -«в рамках соответствующей выездной налоговой проверки» - допускает определенные варианты поведения налогоплательщика и позволяет компании попытаться ограничить возможность расширения границ проверяемого периода. Так, из буквального толкования следует, что исключение может быть применено только в случае, если «уточненка» была подана непосредственно во время проведения выездной налоговой проверки.
Сами налоговики, согласно разъяснениям ФНС России, представленным в письме от 29.05.2012 № АС-4-2/8792, считают, что момент представления уточненной декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения), для применения нормы значения не имеет, и выездная проверка может быть проведена за указанный в «уточненке» период, превышающий три года с момента вынесения решения о проведении проверки, если только соответствующий период не был ранее охвачен выездной налоговой проверкой. Вместе с тем имеется судебная практика, когда суды нескольких инстанций приняли сторону налогоплательщика.
Пример из практики:
«24.08.2009 руководителем Инспекции было принято решение № 58/28 о проведении выездной налоговой проверки ООО МСП «РОССБАН» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех видов уплачиваемых им налогов и сборов, а также страховых взносов на ОПС - за период с 01 января по 31 декабря 2008 года.
Уточненная № 3 налоговая декларация по налогу на прибыль за I квартал 2005 года была представлена обществом в Инспекцию 12.03.2008, то есть за три месяца до начала выездной налоговой проверки 2005-2007 годов, назначенной решением от 25.06.2008 № 31. При этом решение № 58/28 (с изменениями и дополнениями) не содержит указания на проведение выездной налоговой проверки в отношении налогового периода 2005 года, в том числе за I квартал 2005 года.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорная уточненная декларация подлежала исследованию и оценке при проведении камеральной налоговой проверки декларации либо при проведении выездной проверки того периода, к которому она относится (2005 год), и как следствие об отсутствии у налогового органа правовых оснований для проверки I квартала 2005 года в рамках проверки за период с 01 января по 31 декабря 2008 года» (постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2011 № А21-8116/2010).
Другим «исключительным случаем», указанным в ст. 89 НК РФ, является представление налогоплательщиком уточненной декларации, в которой сумма налога корректируется в сторону уменьшения (пп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ).
Таким образом, при подаче уточненной декларации с суммой налога к уменьшению налоговые органы вправе провести повторную выездную налоговую проверку, в которой может быть охвачен указанный в «уточненке» период, превышающий пределы трехлетнего давностного срока.
Также под исключение из общего правила подпадают резиденты, исключенные из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области. Особенности проведения выездных налоговых проверок в отношении них определяются ст. 288.1 и 385.1 НК РФ (п. 16.1 ст. 89 НК РФ).
Ограничение тремя годами при проведении проверок не распространяется также на налогоплательщиков и плательщиков сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима, установленного гл. 26.4 НК РФ, при выполнении соглашений о разделе продукции. Данная особенность прямо закреплена ст. 346.42 НК РФ, в которой указано, что выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение всего срока действия соглашения о разделе продукции начиная с года вступления соглашения в силу.
Таким образом, можно выделить следующие случаи, когда налоговые органы вправе проверять периоды, превышающие три года:
| № п/п | Исключения | Основания |
|---|---|---|
| 1 | Представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки. | Абзац 3 п. 4 ст. 89 НК РФ |
| 2 | Повторная выездная проверка в связи с представлением налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. | Подпункт 2 п. 10 ст. 89 НК РФ |
| 3 | Проведение выездной проверки резидента, исключенного из реестра Особой экономической зоны в Калининградской области, в части налога на прибыль и налога на имущества организаций, при условии, что решение о назначении такой проверки вынесено не позднее трех месяцев с момента уплаты резидентом соответствующего налога. | Пункт 16.1 ст. 89 НК РФ |
| 4 | Проведение выездной проверки налогоплательщика, который применяет специальный налоговый режим при выполнении соглашения о разделе продукции. | Пункт 1 ст. 346.42 НК РФ |
Проверка ИП, которые уже прекратили свою деятельность
В связи с увеличением с января 2013 года размера отчислений в Пенсионный фонд в два раза многие индивидуальные предприниматели решили прекратить деятельность. Они считают, что если получили свидетельства о прекращении, снятии с учета в ИФНС и выписку из ИГРИП, то контролирующие органы больше никогда не побеспокоят их на предмет правильности и своевременности уплаты налогов (сборов) за период их деятельности в качестве ИП. Однако это не так. Несмотря на то что физическое лицо больше не имеет статуса индивидуального предпринимателя, оно продолжает оставаться налогоплательщиком и его обязанность по уплате налогов и сборов при оставлении индивидуальной предпринимательской деятельности не прекращается.
Основания возникновения, изменения и прекращения обязанности по уплате налога или сбора установлены ст. 44 НК РФ. Согласно п. 3 указанной статьи обязанность по уплате налога и(или) сбора прекращается:
- с уплатой налога и(или) сбора налогоплательщиком, плательщиком сбора и(или) участником консолидированной группы налогоплательщиков в случаях, предусмотренных НК РФ;
- со смертью физического лица – налогоплательщика или объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации;уточненке
- с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации в соответствии со ст. 49 НК РФ;
- с возникновением иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора.
Как видно, данная норма не предусматривает факт окончания индивидуальной предпринимательской деятельности в качестве основания прекращения обязанности по уплате налога (сбора).
Более того, пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и ИП), а также уплату (удержание) налогов. Прекращение предпринимательской деятельности не освобождает бывшего предпринимателя от этой обязанности.
Важно в работе:
- Налогоплательщик вправе провести с налоговым органом сверку расчетов и за период, который превышает три года.
- Утрата статуса предпринимателя не означает, что налоговые органы больше никогда не смогут проверить правильность начисления налогов за период ведения предпринимательской деятельности бывшим индивидуальным предпринимателем.
Есть мнение:
- Инспекция вправе провести выездную проверку за период, который ранее не проверялся и за который подана «уточненка», даже если минуло более трех лет. Поэтому, подавая «уточненку», необходимо просчитывать сроки.
- На практике не всех проверяют с одинаковой регулярностью: кого-то ежегодно, а кого-то раз в несколько лет. И все-таки налоговики стараются не допускать «мертвых зон», то есть таких ситуаций, когда фирма не проверялась больше трех лет и появились периоды, которые налоговики проверить уже не вправе. Поэтому если вас не проверяли более трех лдет – ждите выездную проверку.
Чего боится любой налогоплательщик? Конечно же, налоговых проверок. На практике часто возникают вопросы правомерности тех или иных действий, производимых работниками налоговых органов. Правомерны ли документальные проверки предприятий? Как часто и в какие сроки налоговая инспекция имеет право провести проверку? В каких формах осуществляются налоговые проверки? Чтобы быть готовым отстаивать свои интересы и знать, как правильно это делать, налогоплательщику необходимо иметь ясное представление о своих правах и обязанностях.
Федеральный закон N 137-ФЗ практически полностью изменил не только порядок проведения налоговых проверок, но и процедуру производства по делам о налоговых правонарушениях. Новая редакция ст. 87 НК РФ четко указывает, что к налоговым проверкам относятся только камеральные и выездные проверки. Таким образом, встречная проверка не является отдельным видом налогового контроля. Благодаря этой поправке законодателя устраняется неточность, которой ранее пользовались налоговые службы, привлекая к ответственности по результатам встречной проверки контрагентов проверяемого налогоплательщика. Отныне налоговый орган не имеет права составлять акт и выносить решение в отношении организации, проверяемой в рамках встречной проверки.
Остановимся подробнее на выездных проверках.
Выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика, а не налогового органа, что создает дополнительные возможности для проверки налоговыми органами самых разных аспектов деятельности налогоплательщика, влияющих на правильность исчисления и уплаты налогов и сборов.
Как показывает практика, перспектива проведения выездной проверки заметно нервирует налогоплательщиков, и дело не только в том, что контролирующим органом могут быть выявлены нарушения. Выездная проверка — это еще и серьезный дестабилизирующий фактор, сказывающийся на повседневной работе налогоплательщика, поскольку подразумевает отвлечение сотрудников от выполнения их должностных обязанностей, представление и массовое копирование документов, использующихся в производственной деятельности, и ряд других отвлекающих моментов.
Кроме того, проведение налоговой проверки на территории налогоплательщика создает прекрасную почву для различного рода злоупотреблений и нарушений как со стороны налогоплательщика, так и со стороны сотрудников налоговых органов. Нередко в условиях прямого контакта налогоплательщик пытается "договориться" с проверяющим лицом в обмен на игнорирование действительных и мнимых нарушений, а необходимость достижения плановых показателей по собираемости налогов ведет к тому, что должностные лица налоговых органов порой выходят за рамки служебных полномочий, проводя отдельные контрольные действия с нарушениями и тем самым нанося ущерб деятельности налогоплательщика.
Новая редакция ст. 89 НК РФ содержит более четкие и прозрачные правила, определяющие место и время проведения выездных проверок, а также их предмет и период их охвата. Изменены нормы, касающиеся количества выездных и
повторных проверок.
Выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика, что закреплено в подп. 1 п. 1 ст. 89 НК РФ. Подпункт 2 той же статьи предусматривает исключение из данного правила: выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки. При этом должностные лица налогового органа вправе убедиться в отсутствии помещений для проведения проверки путем осмотра помещений налогоплательщика, используемых для осуществления предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ). Налогоплательщик же не имеет права препятствовать работе сотрудников налоговых органов, предъявивших ему служебные удостоверения и решение о проведении проверки.
В пункт 2 ст. 89 НК РФ внесено уточнение относительно того, какой именно налоговый орган принимает решение о налоговой проверке и соответственно проверяет налогоплательщика. Ранее этот вопрос вызывал много споров, которые разрешались судами неоднозначно. Одни утверждали, что ни НК РФ, ни иные федеральные законы не наделяют налоговые органы по месту учета налогоплательщика исключительным правом проведения выездных налоговых проверок (постановление ФАС Московского округа от 3 февраля 2004 г. по делу N КА-А40/11480-03). По мнению других судов, налоговый контроль осуществляется посредством налоговых проверок должностными лицами налоговых органов в пределах их компетенции (п. 1 ст. 82 НК РФ) и, как следует из содержания п. 1 ст. 83 НК РФ, по месту учета налогоплательщика (постановление ФАС Уральского округа от 15 июня 2004 г. по делу N Ф09-2341/04-АК).
Теперь установлено, что налогоплательщиков имеет право проверять только инспекция, расположенная по месту нахождения организации. При этом внесено важное уточнение: решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит только налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.
О том, что именно хотят проверить налоговые органы, руководители организации узнают из решения о проведении проверки. Этот документ, который проверяющие обязаны предъявить перед началом проверки, оформляется на бланках установленного образца. Соответствующие требования к решению утверждены приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки". В статье 89 НК РФ определены все существенные сведения, которые должны содержаться в решении о проведении выездной налоговой проверки:
- полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;
- предмет проверки, т. е. налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;
- периоды, за которые проводится проверка;
- должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.
Предметом выездной налоговой проверки являются первичные документы, которые дают представление о соответствии заявленных сведений фактическим. Необходимо помнить, что налоговые службы могут проверить только те вопросы и за тот период, которые указаны в решении о проведении проверки. Если же они потребуют документы, не относящиеся к проверке, то налогоплательщик вправе им отказать.
Проверка может проводиться по одному или нескольким налогам. Этот факт законодательно закреплен в п. 3 ст. 89 НК РФ.
Четкое определение предмета проверки защитит налогоплательщика от повторных проверок по аналогичным основаниям.
НК РФ не наделяет налоговые органы правом вносить изменения в уже принятое решение о проведении проверки, в частности, указывать иной предмет проверки. Налоговый орган может вынести новое решение о проведении проверки, где будут названы не охваченные ранее налоги, но это будет уже другая проверка.
Следует учитывать, что в НК РФ четко прописана зависимость предмета выездной налоговой проверки от проверяемого объекта. Так, если проверяется налогоплательщик, то в соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предмет проверки могут составлять все виды налогов (федеральные, региональные, местные). А если проходит самостоятельная проверка филиала (представительства) налогоплательщика, то предметом проверки могут быть только уплачиваемые им региональные и местные налоги (п. 7 ст. 89 НК РФ).
Выездной налоговой проверкой может быть охвачен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ). Такой порядок определения проверяемого периода позволяет налоговым органам фактически увеличивать на один год временные рамки налоговых проверок (например, налоговый орган выносит решение о проведении выездной проверки 29 декабря 2007 г. Это означает, что он имеет право проверить 2006, 2005 и 2004 гг. Но фактически проверка начнется лишь в 2008 г., когда 2004 г. уже выйдет за рамки трехлетнего периода).
В пункте 8 ст. 89 НК РФ указано, что датой начала выездной проверки является дата вынесения налоговым органом решения о проведении выездной проверки. Таким образом, проверка начинается еще до того, как налогоплательщик узнал о ней.
Выездная налоговая проверка обычно не может продолжаться более двух месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ), но она может быть продлена до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев (ст. 89 НК РФ). Необходимо учесть, что не четыре (шесть) месяцев прибавляются к начальным двум месяцам проверки, а весь срок удлиняется до четырех (шести) месяцев т. е. максимальный срок проверки при продлении может составлять четыре (шесть) месяцев, а не шесть (восемь) месяцев.
Определение оснований и порядка продления срока проверки возложено на ФНС России. До утверждения такого порядка налоговые органы на местах не могут продлевать проверки.
ФНС России должна установить, исходя из ст. 89 НК РФ: основания для продления проверки до четырех месяцев; исключительные основания для продления проверки до шести месяцев; порядок документального оформления продления проверки.
Налоговые органы часто принимают решение о приостановлении выездных проверок. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки по следующим причинам:
- необходимо истребовать документы (информацию) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ "Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках";
- необходимо получить информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
- необходимо провести экспертизу. На основании ст. 95 НК РФ может быть произведена экспертиза с привлечением эксперта. Эксперт — это человек, имеющий специальные познания в определенной области. Экспертиза проводится в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные знания в науке, технике. Эксперта выбирает налоговая инспекция, но если выбранный ею эксперт не устраивает проверяемую организацию, то ему может быть заявлен отвод. Налоговая инспекция сможет удовлетворить отвод лишь в том случае, если будет доказано, что эксперт не обладает необходимыми знаниями, не является беспристрастным, или будут приведены иные аналогичные основания. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта или наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение экспертизы. В случае недостаточной ясности или полноты заключения может быть назначена дополнительная экспертиза. Возможна также повторная экспертиза, если заключение эксперта признано необоснованным или вызывающим сомнение в правильности;
- требуется перевести на русский язык документы, представленные налогоплательщиком на иностранном языке. Согласно п. 1 ст. 97 НК РФ при осуществлении налогового контроля в случае необходимости может быть привлечен переводчик. Много споров возникает из-за того, что налогоплательщик представляет документы на иностранном языке, а налоговый орган отказывает в возмещении НДС только потому, что документы не переведены на русский язык (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16 марта 2004 г. по делу N Ф04/1335-405/А27-2004, постановление ФАС Московского округа от 24 января 2006 г. по делу N КА-А40/13839-05-П, постановление ФАС Московского округа от 7 декабря 2005 г. по делу N КА-А40/12189-05). Как правило, суды принимают сторону налогоплательщика, так как налоговый орган не использует свое право на привлечение переводчика.
Приостановление и возобновление выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.
Приостановление допускается не более одного раза по каждому лицу, от которого потребовали документы. Общий срок приостановления выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае если она была приостановлена на основании информации, представленной иностранными государственными органами в рамках международных договоров Российской Федерации, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от указанных органов, срок приостановления проверки может быть увеличен на три месяца.
На период приостановления выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой (п. 9 ст. 89 НК РФ).
Четкое определение даты окончания проверки гарантирует налогоплательщику стабильность в осуществлении хозяйственной деятельности, а также защищает его от произвольного и продолжительного вмешательства налогового органа в его деятельность. В пункте 15 ст. 89 НК РФ указывается, что в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику (его представителю). Получается, что день вручения справки — это последний день проверки. Тем не менее в п. 8 ст. 89 НК РФ указывается, что срок проверки исчисляется до дня составления, а не вручения справки о проведенной проверке.
Пунктом 15 ст. 89 НК РФ отдельно предусмотрено, что налоговый орган может направить налогоплательщику справку о проведенной проверке заказным письмом, если тот уклоняется от ее получения. Бремя доказывания факта уклонения налогоплательщика от получения справки лежит на налоговом органе. Однако существует и иная позиция, состоящая в том, что дата окончания проверки совпадает с датой составления справки, а нарушение срока вручения справки не влечет для налогового органа никаких негативных последствий.
С 1 января 2007 г. введено ограничение на количество проводимых проверок. В отношении одного налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) налоговые органы не вправе проводить более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года , за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС России о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.
Также налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.
Однако следует иметь в виду, что при определении количества выездных налоговых проверок конкретного налогоплательщика не учитывается количество выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.
Количество проверок в календарном году определяется по датам начала и окончания их проведения, т. е. по датам вынесения решения о проведении проверки и справки о проведенной проверке соответственно. Даты подписания акта и решения по результатам проверки во внимание не принимаются.
Установлены два основания для проведения повторной выездной проверки:
- повторная проверка проводится вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
- повторная проверка проводится налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная
налоговая декларация.
Налогоплательщикам важно иметь в виду, что при проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.
Повторная выездная проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации — налогоплательщика (плательщика сборов), может проводиться независимо от предмета предыдущей проверки.
Налоговый орган в процессе проведения проверки может определить целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого предприятия. В план проведения выездных налоговых проверок налоговые органы включают в первую очередь тех налогоплательщиков, в отношении которых имеются сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения либо минимизации налоговых обязательств и (или) у которых результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности свидетельствуют о возможных налоговых правонарушениях.
30 мая 2007 г. Федеральная налоговая служба издала приказ N ММ-3-06/333@, которым утвердила концепцию системы планирования выездных налоговых проверок. Данный документ закрепляет основы планирования выездных налоговых проверок. Следует сказать, что подобные документы существовали и ранее, однако они предназначались для служебного пользования и официально не публиковались. Согласно новой концепции планирование выездных налоговых проверок — это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения.
Теперь любой налогоплательщик в лице главного бухгалтера, руководителя, внутреннего аудитора может самостоятельно оценить вероятность налоговой проверки, поскольку налоговыми органами установлены 11 критериев для определения требующих оперативного контроля объектов:
- Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня, характерного для хозяйствующих субъектов в конкретной отрасли (виде экономической деятельности).
- Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
- Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.
- Темп роста расходов опережает темпы роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
- Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня, характерного для хозяйствующих субъектов конкретного вида экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
- Неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ показателей, предоставляющих налогоплательщикам право применять специальные налоговые режимы.
- Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
- Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками, т. е. цепочки контрагентов выстраиваются без учета разумных экономических или иных причин (деловой цели).
- Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.
- Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).
- Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
Также предусмотрено, что дополнительно при рассмотрении указанных ситуаций налоговый орган должен будет проанализировать возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53.
Хочется надеяться, что назначение налоговыми органами выездных проверок станет полностью регламентированным. Это будет способствовать устранению произвола при их проведении.
*1) Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 137-Ф3 "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (с изменениями и дополнениями от 30 декабря 2006 г.) // СПС "Гарант".
Журнал "Законодательство" N 5/2008, Л.Ф. Максимова, бухгалтер-аудитор
Политика в отношении обработки персональных данных
1. Термины и принятые сокращения
1. Персональные данные (ПД) – любая информация, относящаяся к прямо или косвенно определенному или определяемому физическому лицу (субъекту ПД).
2. Обработка персональных данных – любое действие (операция) или совокупность действий (операций), совершаемых с использованием средств автоматизации или без использования таких средств с персональными данными, включая сбор, запись, систематизацию, накопление, хранение, уточнение (обновление, изменение), извлечение, использование, передачу (распространение, предоставление, доступ), обезличивание, блокирование, удаление, уничтожение персональных данных.
3. Автоматизированная обработка персональных данных – обработка персональных данных с помощью средств вычислительной техники.
4. Информационная система персональных данных (ИСПД) – совокупность содержащихся в базах данных персональных данных и обеспечивающих их обработку информационных технологий и технических средств.
5. Персональные данные, сделанные общедоступными субъектом персональных данных, – ПД, доступ неограниченного круга лиц к которым предоставлен субъектом персональных данных либо по его просьбе.
6. Блокирование персональных данных – временное прекращение обработки персональных данных (за исключением случаев, если обработка необходима для уточнения персональных данных).
7. Уничтожение персональных данных – действия, в результате которых становится невозможным восстановить содержание персональных данных в информационной системе персональных данных и (или) в результате которых уничтожаются материальные носители персональных данных.
8. Cookie – это часть данных, автоматически располагающаяся на жестком диске компьютера при каждом посещении веб-сайта. Таким образом, cookie – это уникальный идентификатор браузера для веб-сайта. Cookie дают возможность хранить информацию на сервере и помогают легче ориентироваться в веб-пространстве, а также позволяют осуществлять анализ сайта и оценку результатов. Большинство веб-браузеров разрешают использование cookie, однако можно изменить настройки для отказа от работы с cookie или отслеживания пути их рассылки. При этом некоторые ресурсы могут работать некорректно, если работа cookie в браузере будет запрещена.
9. Веб-отметки. На определенных веб-страницах или электронных письмах Оператор может использовать распространенную в Интернете технологию «веб-отметки» (также известную как «тэги» или «точная GIF-технология»). Веб-отметки помогают анализировать эффективность веб-сайтов, например, с помощью измерения числа посетителей сайта или количества «кликов», сделанных на ключевых позициях страницы сайта.
10. Оператор – организация, самостоятельно или совместно с другими лицами организующая и (или) осуществляющая обработку персональных данных, а также определяющая цели обработки персональных данных, состав персональных данных, подлежащих обработке, действия (операции), совершаемые с персональными данными.
11. Пользователь – пользователь сети Интернет.
12. Сайт – это веб ресурс https://lc-dv.ru, принадлежащий Обществу с ограниченной ответственностью «Правовой центр»
2. Общие положения
1. Настоящая Политика в отношении обработки персональных данных (далее – Политика) составлена в соответствии с пунктом 2 статьи 18.1 Федерального закона «О персональных данных» №152-ФЗ от 27 июля 2006 г., а также иными нормативно-правовыми актами Российской Федерации в области защиты и обработки персональных данных и действует в отношении всех персональных данных, которые Оператор может получить от Пользователя во время использования им в сети Интернет Сайта.
2. Оператор обеспечивает защиту обрабатываемых персональных данных от несанкционированного доступа и разглашения, неправомерного использования или утраты в соответствии с требованиями Федерального закона от 27 июля 2006 г. №152-ФЗ «О персональных данных».
3. Оператор имеет право вносить изменения в настоящую Политику. При внесении изменений в заголовке Политики указывается дата последнего обновления редакции. Новая редакция Политики вступает в силу с момента ее размещения на сайте, если иное не предусмотрено новой редакцией Политики.
3. Принципы обработки персональных данных
1. Обработка персональных данных у Оператора осуществляется на основе следующих принципов:
2. законности и справедливой основы;
3. ограничения обработки персональных данных достижением конкретных, заранее определенных и законных целей;
4. недопущения обработки персональных данных, несовместимой с целями сбора персональных данных;
5. недопущения объединения баз данных, содержащих персональные данные, обработка которых осуществляется в целях, несовместимых между собой;
6. обработки только тех персональных данных, которые отвечают целям их обработки;
7. соответствия содержания и объема обрабатываемых персональных данных заявленным целям обработки;
8. недопущения обработки персональных данных, избыточных по отношению к заявленным целям их обработки;
9. обеспечения точности, достаточности и актуальности персональных данных по отношению к целям обработки персональных данных;
10. уничтожения либо обезличивания персональных данных по достижении целей их обработки или в случае утраты необходимости в достижении этих целей, при невозможности устранения Оператором допущенных нарушений персональных данных, если иное не предусмотрено федеральным законом.
4. Обработка персональных данных
1. Получение ПД.
1. Все ПД следует получать от самого субъекта ПД. Если ПД субъекта можно получить только у третьей стороны, то субъект должен быть уведомлен об этом или от него должно быть получено согласие.
2. Оператор должен сообщить субъекту ПД о целях, предполагаемых источниках и способах получения ПД, характере подлежащих получению ПД, перечне действий с ПД, сроке, в течение которого действует согласие, и порядке его отзыва, а также о последствиях отказа субъекта ПД дать письменное согласие на их получение.
3. Документы, содержащие ПД, создаются путем получения ПД по сети Интернет от субъекта ПД во время использования им Сайта.
2. Оператор производит обработку ПД при наличии хотя бы одного из следующих условий:
1. Обработка персональных данных осуществляется с согласия субъекта персональных данных на обработку его персональных данных;
2. Обработка персональных данных необходима для достижения целей, предусмотренных международным договором Российской Федерации или законом, для осуществления и выполнения возложенных законодательством Российской Федерации на оператора функций, полномочий и обязанностей;
3. Обработка персональных данных необходима для осуществления правосудия, исполнения судебного акта, акта другого органа или должностного лица, подлежащих исполнению в соответствии с законодательством Российской Федерации об исполнительном производстве;
4. Обработка персональных данных необходима для исполнения договора, стороной которого либо выгодоприобретателем или поручителем по которому является субъект персональных данных, а также для заключения договора по инициативе субъекта персональных данных или договора, по которому субъект персональных данных будет являться выгодоприобретателем или поручителем;
5. Обработка персональных данных необходима для осуществления прав и законных интересов оператора или третьих лиц либо для достижения общественно значимых целей при условии, что при этом не нарушаются права и свободы субъекта персональных данных;
6. Осуществляется обработка персональных данных, доступ неограниченного круга лиц к которым предоставлен субъектом персональных данных либо по его просьбе (далее - общедоступные персональные данные);
7. Осуществляется обработка персональных данных, подлежащих опубликованию или обязательному раскрытию в соответствии с федеральным законом.
3. Оператор может обрабатывать ПД в следующих целях:
1. повышения осведомленности субъекта ПД о продуктах и услугах Оператора;
2. заключения с субъектом ПД договоров и их исполнения;
3. информирования субъекта ПД о новостях и предложениях Оператора;
4. идентификации субъекта ПД на Сайте;
5. обеспечение соблюдения законов и иных нормативных правовых актов в области персональных данных.
1. Физические лица, состоящие с Оператором в гражданско-правовых отношениях;
2. Физические лица, являющиеся Пользователями Сайта;
5. ПД, обрабатываемые Оператором, - данные, полученные от Пользователей Сайта.
6. Обработка персональных данных ведется:
1. – с использованием средств автоматизации;
2. – без использования средств автоматизации.
7. Хранение ПД.
1. ПД субъектов могут быть получены, проходить дальнейшую обработку и передаваться на хранение как на бумажных носителях, так и в электронном виде.
2. ПД, зафиксированные на бумажных носителях, хранятся в запираемых шкафах либо в запираемых помещениях с ограниченным правом доступа.
3. ПД субъектов, обрабатываемые с использованием средств автоматизации в разных целях, хранятся в разных папках.
4. Не допускается хранение и размещение документов, содержащих ПД, в открытых электронных каталогах (файлообменниках) в ИСПД.
5. Хранение ПД в форме, позволяющей определить субъекта ПД, осуществляется не дольше, чем этого требуют цели их обработки, и они подлежат уничтожению по достижении целей обработки или в случае утраты необходимости в их достижении.
8. Уничтожение ПД.
1. Уничтожение документов (носителей), содержащих ПД, производится путем сожжения, дробления (измельчения), химического разложения, превращения в бесформенную массу или порошок. Для уничтожения бумажных документов допускается применение шредера.
2. ПД на электронных носителях уничтожаются путем стирания или форматирования носителя.
3. Факт уничтожения ПД подтверждается документально актом об уничтожении носителей.
9. Передача ПД.
1. Оператор передает ПД третьим лицам в следующих случаях:
– субъект выразил свое согласие на такие действия;
– передача предусмотрена российским или иным применимым законодательством в рамках установленной законодательством процедуры.
2. Перечень лиц, которым передаются ПД.
Третьи лица, которым передаются ПД:
Оператор передает ПД ООО «Правовой центр» (который находится по адресу: г. Хабаровск, 680020, ул. Гамарника, 72, офис 301) для целей, указанных в п. 4.3 настоящей политики. Оператор поручает обработку ПД ООО «Правовой центр» с согласия субъекта ПД, если иное не предусмотрено федеральным законом, на основании заключаемого с этими лицами договора. ООО «Правовой центр» осуществляют обработку персональных данных по поручению Оператора, обязаны соблюдать принципы и правила обработки персональных данных, предусмотренные ФЗ-152.
5. Защита персональных данных
1. В соответствии с требованиями нормативных документов Оператором создана система защиты персональных данных (СЗПД), состоящая из подсистем правовой, организационной и технической защиты.
2. Подсистема правовой защиты представляет собой комплекс правовых, организационно-распорядительных и нормативных документов, обеспечивающих создание, функционирование и совершенствование СЗПД.
3. Подсистема организационной защиты включает в себя организацию структуры управления СЗПД, разрешительной системы, защиты информации при работе с сотрудниками, партнерами и сторонними лицами.
4. Подсистема технической защиты включает в себя комплекс технических, программных, программно-аппаратных средств, обеспечивающих защиту ПД.
5. Основными мерами защиты ПД, используемыми Оператором, являются:
1. Назначение лица, ответственного за обработку ПД, которое осуществляет организацию обработки ПД, обучение и инструктаж, внутренний контроль за соблюдением учреждением и его работниками требований к защите ПД.
2. Определение актуальных угроз безопасности ПД при их обработке в ИСПД и разработка мер и мероприятий по защите ПД.
3. Разработка политики в отношении обработки персональных данных.
4. Установление правил доступа к ПД, обрабатываемым в ИСПД, а также обеспечение регистрации и учета всех действий, совершаемых с ПД в ИСПД.
5. Установление индивидуальных паролей доступа сотрудников в информационную систему в соответствии с их производственными обязанностями.
6. Применение средств защиты информации, прошедших в установленном порядке процедуру оценки соответствия.
7. Сертифицированное антивирусное программное обеспечение с регулярно обновляемыми базами.
8. Соблюдение условий, обеспечивающих сохранность ПД и исключающих несанкционированный к ним доступ.
9. Обнаружение фактов несанкционированного доступа к персональным данным и принятие мер.
10. Восстановление ПД, модифицированных или уничтоженных вследствие несанкционированного доступа к ним.
11. Обучение работников Оператора, непосредственно осуществляющих обработку персональных данных, положениям законодательства РФ о персональных данных, в том числе требованиям к защите персональных данных, документам, определяющим политику Оператора в отношении обработки персональных данных, локальным актам по вопросам обработки персональных данных.
12. Осуществление внутреннего контроля и аудита.
6. Основные права субъекта ПД и обязанности Оператора
1. Основные права субъекта ПД.
Субъект имеет право на доступ к его персональным данным и следующим сведениям:
1. подтверждение факта обработки ПД Оператором;
2. правовые основания и цели обработки ПД;
3. цели и применяемые Оператором способы обработки ПД;
4. наименование и местонахождения Оператора, сведения о лицах (за исключением работников Оператора), которые имеют доступ к ПД или которым могут быть раскрыты ПД на основании договора с Оператором или на основании федерального закона;
5. сроки обработки персональных данных, в том числе сроки их хранения;
6. порядок осуществления субъектом ПД прав, предусмотренных настоящим Федеральным законом;
7. наименование или фамилия, имя, отчество и адрес лица, осуществляющего обработку ПД по поручению Оператора, если обработка поручена или будет поручена такому лицу;
8. обращение к Оператору и направление ему запросов;
9. обжалование действий или бездействия Оператора.
10. Пользователь Сайта может в любое время отозвать свое согласие на обработку ПД, направив электронное сообщение по адресу электронной почты: [email protected] , либо направив письменное уведомление по адресу: 680020, г. Хабаровск, ул. Гамарника, дом 72, офис 301
11. . После получения такого сообщения обработка ПД Пользователя будет прекращена, а его ПД будут удалены, за исключением случаев, когда обработка может быть продолжена в соответствии с законодательством.
12. Обязанности Оператора.
Оператор обязан:
1. при сборе ПД предоставить информацию об обработке ПД;
2. в случаях если ПД были получены не от субъекта ПД, уведомить субъекта;
3. при отказе субъекта в предоставлении ПД субъекту разъясняются последствия такого отказа;
5. принимать необходимые правовые, организационные и технические меры или обеспечивать их принятие для защиты ПД от неправомерного или случайного доступа к ним, уничтожения, изменения, блокирования, копирования, предоставления, распространения ПД, а также от иных неправомерных действий в отношении ПД;
6. давать ответы на запросы и обращения субъектов ПД, их представителей и уполномоченного органа по защите прав субъектов ПД.
7. Особенности обработки и защиты данных, собираемых с использованием сети Интернет
1. Существуют два основных способа, с помощью которых Оператор получает данные с помощью сети Интернет:
1. Предоставление ПД субъектами ПД путем заполнения форм Сайта;
2. Автоматически собираемая информация.
Оператор может собирать и обрабатывать сведения, не являющимися ПД:
3. информацию об интересах Пользователей на Сайте на основе введенных поисковых запросов пользователей Сайта о реализуемых и предлагаемых к продаже услуг, товаров с целью предоставления актуальной информации Пользователям при использовании Сайта, а также обобщения и анализа информации, о том какие разделы Сайта, услуги, товары пользуются наибольшим спросом у Пользователей Сайта;
4. обработка и хранение поисковых запросов Пользователей Сайта с целью обобщения и создания статистики об использовании разделов Сайта.
2. Оператор автоматически получает некоторые виды информации, получаемой в процессе взаимодействия Пользователей с Сайтом, переписки по электронной почте и т. п. Речь идет о технологиях и сервисах, таких как сookie, Веб-отметки, а также приложения и инструменты Пользователя.
3. При этом Веб-отметки, сookie и другие мониторинговые технологии не дают возможность автоматически получать ПД. Если Пользователь Сайта по своему усмотрению предоставляет свои ПД, например, при заполнении формы обратной связи, то только тогда запускаются процессы автоматического сбора подробной информации для удобства пользования Сайтом и/или для совершенствования взаимодействия с Пользователями.
8. Заключительные положения
1. Настоящая Политика является локальным нормативным актом Оператора.
2. Настоящая Политика является общедоступной. Общедоступность настоящей Политики обеспечивается публикацией на Сайте Оператора.
3. Настоящая Политика может быть пересмотрена в любом из следующих случаев:
1. при изменении законодательства Российской Федерации в области обработки и защиты персональных данных;
2. в случаях получения предписаний от компетентных государственных органов на устранение несоответствий, затрагивающих область действия Политики
3. по решению Оператора;
4. при изменении целей и сроков обработки ПД;
5. при изменении организационной структуры, структуры информационных и/или телекоммуникационных систем (или введении новых);
6. при применении новых технологий обработки и защиты ПД (в т. ч. передачи, хранения);
7. при появлении необходимости в изменении процесса обработки ПД, связанной с деятельностью Оператора.
4. В случае неисполнения положений настоящей Политики Компания и ее работники несут ответственность в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
5. Контроль исполнения требований настоящей Политики осуществляется лицами, ответственными за организацию обработки Данных Компании, а также за безопасность персональных данных.
4.1. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (пункт 8 статьи 89 Кодекса). Рекомендуемая форма Решения о продлении срока проведения выездной налоговой проверки приведена в приложении N 2 к приказу ФНС России от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@.
Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух календарных месяцев (пункт 6 статьи 89 Кодекса).
Срок проведения выездной налоговой проверки может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев (пункт 6 статьи 89 Кодекса). Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки утверждены приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
Продление срока проведения выездных налоговых проверок в целях упрощения контроля общей продолжительности проверки рекомендуется осуществлять на срок, исчисляемый в целых месяцах от одного до четырех. В иных случаях, в целях исчисления предельных сроков, до которых продлевается выездная налоговая проверка, налоговым органам рекомендуется исходить из того, что месяц содержит в среднем 30 календарных дней.
При этом налоговым органам необходимо учитывать, что возможно неоднократное обоснованное продление срока проведения выездной налоговой проверки общим сроком до четырех месяцев, а в исключительных случаях до шести месяцев.
При выездных налоговых проверках организаций с одновременной проверкой филиалов (представительств, иных обособленных подразделений) решение о продлении срока проведения выездной налоговой проверки изготавливается в необходимом количестве экземпляров и рассылается налоговым органам в соответствии с рекомендациями, приведенными в настоящем письме.
Выездная налоговая проверка консолидированной группы налогоплательщиков не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок увеличивается на число месяцев, равное числу участников консолидированной группы налогоплательщиков (помимо ответственного участника этой группы), но не более чем до одного года. Указанная норма пункта 5 статьи 89.1 Кодекса предполагает, что максимальный срок такой проверки может быть определен изначально, не требует принятия решения о ее продлении на число месяцев, равное числу участников группы, и не предполагает в дальнейшем его продления сверх указанного срока в порядке, предусмотренном пунктом 6 статьи 89 Кодекса.
Налоговым органам необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 16 статьи 89 Кодекса статьей 346.42 главы 26.4 Кодекса установлены особенности в части срока проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции, которые заключаются в том, что выездная налоговая проверка инвестора по соглашению или оператора соглашения в связи с деятельностью по соглашению не может продолжаться более шести календарных месяцев. При этом при проведении выездных проверок инвестора или оператора, имеющего филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства.
4.2. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки, в том числе консолидированной группы налогоплательщиков, для:
1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса. Приостановление проведения выездной налоговой проверки по данному основанию допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы;
2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
3) проведения экспертиз;
4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку. Формы Решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки и Решения о возобновлении проведения выездной налоговой проверки приведены в приложениях 1 и 2 к приказу ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.
При принятии решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки налоговым органам необходимо учитывать, что Кодексом не предусмотрен порядок исчисления рабочих и календарных дней, содержащихся в календарном месяце. В указанной связи, в целях исчисления сроков, на которые согласно пункту 9 статьи 89 Кодекса может быть приостановлено проведение выездной налоговой проверки, налоговым органам рекомендуется в целях контроля общей продолжительности проверки суммировать периоды приостановления до достижения общего срока приостановления проверки, который не может превышать шесть месяцев.
Налоговым органам рекомендуется контролировать правомерность приостановления проведения выездной налоговой проверки путем принятия решения о возобновлении проведения выездной налоговой проверки после того, как основания приостановления проверки, приведенные в решении о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, были исчерпаны (например, в случае приостановления проверки для истребования документов, документы были получены). При этом целесообразно возобновление проверки в случае, если документы не были получены по причинам, не зависящим от налогового органа, или возникла необходимость в проведении мероприятий налогового контроля на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика, либо истекает общий срок приостановления проверки, в иных случаях.
В случае, если проверка была приостановлена для получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца (пункт 9 статьи 89 Кодекса). При применении указанной нормы на момент принятия решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки необходимо одновременное соблюдение следующих условий:
исчерпан общий шестимесячный срок для приостановления проведения проверки;
истекло 6 месяцев, исчисляемых со дня направления запроса в компетентный орган иностранного государства территориальным налоговым органом, проводящим выездную налоговую проверку, в управление ФНС России по субъекту Российской Федерации, на территории которого находится налоговый орган, а в случае проведения проверки управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации либо межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщиком исчисляемых со дня направления запроса в соответствии с установленным порядком в Контрольное управление ФНС России, межрегиональную инспекцию ФНС России по централизованной обработке данных либо в региональный налоговый орган Республики Беларусь или Республики Казахстан.
При проведении выездных налоговых проверок организаций с одновременной проверкой обособленных подразделений решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки и решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки принимаются налоговым органом, вынесшим решение о проведении выездной налоговой проверки, и изготавливаются в необходимом количестве экземпляров и рассылаются налоговым органам в соответствии с рекомендациями, приведенными в настоящем письме для решений о проведении выездной налоговой проверки.
На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
Приостановление проведения выездной налоговой проверки по одному из оснований, предусмотренных пунктом 9 статьи 89 Кодекса, не препятствует проведению мероприятий налогового контроля, являющихся иными основаниями для приостановления проведения проверки, а также проведению мероприятий налогового контроля, не являющихся основаниями для приостановления проведения проверки, за исключением мероприятий налогового контроля, подразумевающих действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика (ознакомление с подлинниками документов на территории (в помещении) налогоплательщика, проведение осмотра или выемки).
Срок проведения выездной налоговой проверки отдельной организации согласно общему правилу составляет 2 месяца. Для филиалов и представительств длительность срока проведения выездной налоговой проверки иная — 1 месяц. Однако на практике эти временные промежутки могут продлеваться многократно и на значительные периоды. В статье пойдет речь о том, каковы сроки проведения этого контрольного мероприятия и в каких пределах его разрешено продлевать.
Когда начинается и когда должна закончиться выездная налоговая проверка
Сроки выездной налоговой проверки регулируются п. 6 и абз. 5 п. 7 ст. 89 НК РФ. Согласно нормам Налогового кодекса, содержащимся в этих пунктах, продолжительность выездной проверки не должна превышать 2 месяцев для организации в целом и 1 месяца для отдельной проверки филиала или представительства.
Правда, эти сроки разрешено продлевать до 4 месяцев, а в порядке исключения и до 6. Подробнее об этом говорится в письме Минфина России от 20.11.2009 № 03-02-07/1-516 (п. 2). Иногда случается, что с учетом приостановления общая продолжительность контрольных мероприятий может достичь года, а то и больше.
Временные рамки выездной налоговой проверки таковы:
- ее началом, согласно п. 8 ст. 89, п. 8 ст. 89.1 НК РФ, считается день, когда принято решение о начале проверки.
- окончанием, согласно п. 8 ст. 89, п. 8 ст. 89.1 НК РФ, считается день, когда составлена справка о проведении налоговой проверки.
О причинах продления налоговой проверки можно узнать из материала .
Продление срока выездной проверки
ФНС России в письме от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 (п. 4.1) указала, что продлевать срок проведения выездной проверки можно, и не раз. Однако для этого нужны веские основания, которые приведены в приложении 4 к приказу ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@.
Кроме того, Налоговый кодекс не устанавливает ограничений по мероприятиям, проводимым в период, на который проверка продлена. Потому налоговые органы активно пользуются возможностью по приостановке выездных проверок. Именно такой вывод делают авторы письма ИФНС России по г. Москве от 21.02.2008 № 16-27.
Пример
Для проведения выездной налоговой проверки ООО «Омега» вначале предусматривался 2-месячный срок. Однако после начального изучения материалов решением руководства инспекции срок продлен до 4 месяцев. Но далее оказалось, что нужны сведения от контрагентов. Налоговый орган по прошествии 3,5 месяца проверки приостановил ее. С точки зрения законности действия ИФНС сомнений не вызывают.
Вместе с тем налоговые органы не всегда имеют право на продление. Это следующие случаи:
- Если проводится самостоятельная налоговая проверка филиалов или представительств. Для них установлен срок в 1 один месяц, и исключений п. 7 ст. 89 НК РФ не предусматривает.
- Если проводится проверка консолидированной группы налогоплательщиков. Для них этот срок, согласно п. 5 ст. 89.1 НК РФ, должен составлять не более 2 месяцев. Увеличиваться он может на столько месяцев, сколько налогоплательщиков входит в группу, не считая ответственного участника. Но в любом случае общий срок не должен быть более 1 года.
ФНС России в письме от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 (п. 4.1) проанализировала данную норму и указала, что срок проверки для КГН установлен изначально и не может быть продлен.
По каким основаниям продлеваются сроки выездной налоговой проверки
Для продления выездной проверки нужны основания, оговоренные в подп. 1-6 п. 2 Оснований и порядка продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки, утвержденных приказом ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@ (далее — Основания). Приведем их вкратце:
1. Проверяется деятельность налогоплательщика, входящего в категорию крупнейших.
2. В налоговый орган поступила информация о нарушениях налогового законодательства, которая требует дополнительного исследования.
3. Территория, на которой производится проверка, подверглась стихийным бедствиям, или возникли другие обстоятельства непреодолимой силы.
4. Проверяемый налогоплательщик владеет несколькими обособленными подразделениями.
5. Проверяемый налогоплательщик нарушил срок (установленный п. 3 ст. 93 НК РФ) представления документов, запрошенных инспекцией.
6. Возникли другие обстоятельства, определенные подп. 6 п. 2 Оснований и связанные:
- с продолжительностью проверяемого периода;
- объемом документов, которые надо проверить;
- количеством налогов и сборов, правильность начисления и уплаты которых надо проверить;
- количеством видов деятельности, которые осуществляет проверяемый налогоплательщик;
- разветвленностью организационно-хозяйственной структуры проверяемой организации;
- сложностью технологических процессов;
- иными обстоятельствами.
О перечне документов, которые налоговики вправе требовать от проверяемой организации, читайте в материале .
Что такое исключительный случай
Как уже было сказано выше, согласно п. 6 ст. 89 НК РФ, продление срока проверки до 6 месяцев возможно только в исключительных случаях. Подп. 4 п. 2 Оснований конкретно определяет лишь один такой случай — когда у проверяемой компании насчитывается 10 и более обособленных подразделений.
Планируете открыть обособленное подразделение - узнайте полезную информацию из материалов:
- ;
- .
В других обстоятельствах исключительные случаи зависят от конкретной ситуации. В п. 2 определения Конституционного суда РФ от 09.11.2010 № 1434-О-О говорится, что налоговый орган самостоятельно оценивает целесообразность продления контрольного мероприятия.
Впрочем, иногда налоговики злоупотребляют такой возможностью и в ответ получают судебные процессы. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.04.2013 по № А43-17631/2012 показывает, что причины продления, приводимые инспекторами, не всегда убедительны не только для налогоплательщика, но и для арбитров.
Налоговый орган, в соответствии с нормами п. 9 ст. 89 НК РФ, вправе приостановить выездную проверку. Возникает перерыв, по окончании которого проверка возобновляется.
Пример
Если приостановить на 15 дней выездную проверку, длившуюся до этого момента 1 месяц, то через 15 дней инспекторы возобновят проверку. Причем у них останется еще месяц до окончания контрольного мероприятия.
Налоговый кодекс в абз. 9 п. 9 ст. 89 указывает, что должны сделать инспекторы в случае приостановления проверки:
- покинуть территорию налогоплательщика;
- перестать требовать у налогоплательщика документы;
- вернуть все подлинники, ранее затребованные у налогоплательщика, но документы, изъятые при выемке, при этом не возвращаются.
В письмах от 21.11.2013 № ЕД-3-2/4395@ и от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 (п. 4.2) список запретов расширен. Налоговикам в период приостановки запрещено, кроме сказанного:
- производить выемку документов и предметов;
- производить осмотр (полагаем, что и инвентаризацию имущества);
- знакомиться с подлинниками документов на территории налогоплательщика.
Самостоятельная выездная проверка филиала или представительства тоже может приостанавливаться, поскольку п. 9 ст. 89 Налогового кодекса не содержит запрета на это.
О том, какие периоды вправе проверять инспекторы, можно узнать из материала «Повторная выездная проверка может быть "глубже" 3 лет» .
Что разрешено делать инспекторам в период приостановления
Налоговый орган в период перерыва в процессе проверки может рассылать запросы третьим лицам для получения информации о налогоплательщике в порядке, определенном ст. 93.1 НК РФ. Такие действия не противоречат Налоговому кодексу, поскольку проводятся вне территории налогоплательщика. Подтверждение данного тезиса можно найти в письме Минфина России от 05.05.2011 № 03-02-07/1-156.
Среди налоговых инспекторов распространено мнение, что допрос свидетелей тоже не возбраняется проводить в этот период. Они вызывают таких лиц в инспекцию, формально не нарушая законодательство. Однако правомерность такого подхода спорна и вызывает неоднократные жалобы налогоплательщиков.
Отдельно стоит отметить, что выездную проверку можно сначала продлить, а потом приостановить. Можно совершить такие действия и в обратном порядке. Нарушений закона при этом не возникает. Подтверждение тому можно отыскать в письме УФНС России по городу Москве от 21.02.2008 № 16-27.
Пример
За неделю до окончания 2-го месяца выездной проверки ООО «Омега» налоговая инспекция приостановила ее на 2 месяца для истребования информации у контрагентов данной компании. После того как срок приостановления истек, приняты следующие решения:
1. Налоговая инспекция решила возобновить выездную налоговую проверку.
2. Областное управление ФНС решило продлить выездную проверку до 3 месяцев.
Решения налоговых инстанций вполне правомерны.
Итоги
Установленный в ст. 89 НК РФ срок выездной проверки (2 месяца) может продлеваться до 4 месяцев: если проверяется крупный налогоплательщик, на территории компании произошло стихийное бедствие, в структуре проверяемого лица несколько обособленных подразделений и в некоторых других случаях.
В исключительных случаях срок выездной проверки допускается продлевать до 6 месяцев: если у проверяемой фирмы 10 и более обособленных подразделений и в иных случаях по усмотрению налоговиков с учетом конкретных обстоятельств.
НК РФ допускает приостановление выездной проверки с последующим ее продолжением. В этот период налоговики обязаны покинуть территорию налогоплательщика, не могут производить выемку документов и предметов, осуществлять ряд иных процедур, право на которые возникает только в период проведения выездной проверки.
