Оцениваем вероятность фальсификаций
Получив результаты подсчета (описи), мы сравниваем их с учетными остатками. Казалось бы, отсутствие расхождений — это мечта любого владельца бизнеса, но … если мы считаем товар в магазине, то именно это и должно вас насторожить. Возможно, сотрудники, которые считали товар, знали об учетных остатках и указали «нужное» количество в описях.
Как же выявить, были ли фальсификации при подсчете? Универсального метода нет, но обратите внимание на следующие моменты:
- полное отсутствие расхождений в остатках товаров,
- совпали остатки товаров, которые часто воруют (популярные для хищения),
- выявлены расхождения в остатках товаров, которые не популярны для хищения,
- контрольный пересчет некоторых позиций товаров выявил значительное расхождение с данными в инвентаризационных описях.
Каждый из этих показателей может «намекнуть» на фальсификацию результатов подсчета. Снизить риск помогают:
- независимость членов инвентаризационной комиссии (они не понесут наказание при выявлении недостачи),
- внезапность,
- проведение контрольных проверок (контроль работы комиссии).
Сверка результатов
Сначала сверяем данные, полученные при ревизии, с данными бухгалтерского учета. Хорошо, если есть программа, позволяющая сделать это быстро. Я на практике сталкивалась с тем, что бухгалтер вводит остатки в 1С очень долго, попутно выявляются дублирующие проводки, оприходование одинакового товара под разными артикулами и другие некорректные вещи. То есть, «грязная» бухгалтерская учетная база может свести на нет всю эффективность ревизии. Поэтому, если база заранее не подготовлена, то ее нужно обязательно перепроверить до того, как будут окончательно зафиксированы недостачи и излишки.
При выявлении недостач сразу выясняем, где эти товары могут находиться. Возможно, их отгрузили, но списания еще не было. Возможно, оприходовали в 1С, но не доставили. Если выявлены излишки, выясняем их причины, наличие вины МОЛ. Во всех случаях у материально ответственных лиц требуем письменные объяснения (при необходимости, и у бухгалтера тоже).
Заполняем Сличительную по всем товарам, количество которых не совпало с остатком в бухгалтерской базе. Если образовалась пересортица, т.е., одновременно излишек и недостача одинакового количества похожих товаров, которые можно перепутать, отражаем ее тоже в сличительной ведомости.
Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
Сличительные ведомости можно заполнять вручную, а можно формировать с помощью программного обеспечения.
Оформление излишков и списание недостачи
После составления и подписания сличительных ведомостей все товары, оказавшиеся в излишке, нужно оприходовать. С недостачами сложнее. Некоторые товары имеют естественную убыль (усушка, утруска и проч.), нормативы которой установлены законом. Учтите, что эти нормы применяются только при обнаружении фактических недостач!
Если недостача не выходит
за рамки естественной убыли, то нужно:
издать приказ о списании ценностей в пределах норм убыли,
списать недостачу на материальные расходы (эти суммы не будут облагаться налогом на прибыль),
нельзя наказать материально ответственных работников за такую недостачу.
Если же норм убыли по вашим товарам нет, или недостача (порча) больше нормы естественной убыли, то такая недостача может быть взыскана с виновных лиц.
Если виновные лица не установлены (или судом отказано во взыскании), то убытки списываются на издержки производства и обращения. Списание обосновывается либо решением следственных (судебных) органов, в котором фиксируется отсутствие виновных лиц (или отказ на взыскание ущерба с виновных), либо заключением о факте порчи ценностей, полученное от специализированной организации.
Как учесть пересортицу
Главное правило при учете пересортицы гласит:
Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.
Если хотя бы одно условие не выполняется (разные проверяемые лица, другой период и т.д.), то взаимозачет делать нельзя. В этом случае фиксируются недостача и излишки в обычном порядке.
При обнаружении пересортицы нужно:
- взять подробные письменные объяснения с МОЛ, выявить лиц, по чьей вине была допущена пересортица,
- если стоимость излишков меньше, чем стоимость недостающих товаров, то разница подлежит взысканию с виновных лиц (если виновные не установлены, то разница списывается на издержки),
- если пересортица образовалась не по вине МОЛ, то в протоколах комиссия подробно должна объяснить, почему такая разница не будет взыскиваться с виновных.
Решение руководителя (ИП)
По окончании инвентаризации комиссия должна предоставить материалы руководителю фирмы (ИП) и предложить свой вариант регулирования в бухучете всех выявленных расхождений (какие товары списать, какие оприходовать, как учесть пересортицу, какие нормы убыли применить, с кого удержать недостачу или почему не удерживать). Руководителю дано право единолично принять решение по поводу всех этих вопросов. Поэтому логическим завершением инвентаризации является издание приказа, в котором устанавливаются дальнейшие действия бухгалтера по учету результатов ревизии.
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации — в годовом бухгалтерском отчете.
В попробуем разобраться, как определить сумму для взыскания с материально ответственных лиц. А пока ответьте, пожалуйста, на один вопрос:
Цель, задача и сроки проведения ревизии или проверки
Наиболее глубоким методом финансового контроля является ревизия. Ревизия представляет собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций организации.
Цель ревизии – осуществление контроля над соблюдением законодательства РФ при осуществлении организациями хозяйственных и финансовых операций, их обоснованностью, наличием и движением имущества, использованием материальных и трудовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами. Основной задачей ревизии является проверка финансово-хозяйственной деятельности организации по следующим направлениям:
1. соответствие осуществляемой деятельности учредительным документам;
2. обоснованность расчетов сметных назначений;
3. исполнение смет расходов;
4. использование бюджетных средств по целевому назначению;
5. обеспечение сохранности денежных средств и материальных ценностей;
6. обоснованность образования и расходования государственных внебюджетных средств;
7. соблюдение финансовой дисциплины и правильности ведения бухгалтерского учета и составления отчетности;
8. обоснованность операций с денежными средствами и ценными бумагами, расчетных и кредитных операций;
9. операции с основными средствами и нематериальными активами;
10. полнота и своевременность расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами;
11. операции, связанные с инвестициями;
12. расчеты по оплате труда и прочие расчеты с физическими лицами;
13. обоснованность произведенных затрат, связанных с текущей деятельностью, и затрат капитального характера;
14. формирование финансовых результатов и их распределение.
Срок проведения ревизии (проверки), т.е. дата начала и дата
окончания ревизии (проверки) не может превышать 45 рабочих дней.
Ревизия расходования и поступления средств федерального бюджета, использование внебюджетных средств, доходов от имущества осуществляется как в плановом, так и в неплановом порядке. Ревизия организаций любых форм собственности по требованиям правоохранительных органов осуществляется в установленном порядке в соответствии с действующим законодательством. Существенные вопросы ревизии оговариваются в программе или перечне основных вопросов.
Программа ревизии включает тему, период, который должна охватить ревизия, и утверждается руководителем контрольно-ревизионного органа. Составлению программы ревизии и ее проведению должен предшествовать подготовительный период, в ходе которого участники ревизии обязаны изучить необходимые законодательные и другие нормативные, правовые акты, отчетные и статистические данные, другие имеющиеся материалы, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность.
Руководитель ревизионной группы до начала ревизии знакомит ее участников с содержанием программы ревизии и распределяет вопросы и участки работы между его исполнителями.
Перед началом ревизии руководителю ревизуемой организации следует предъявить удостоверение на право проведения ревизии, представить участников ревизии и составить рабочий план. Исходя из программы ревизии, определяют необходимость и возможность применения тех или иных ревизионных действий, приемов и способов получения информации, аналитических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности.
Руководитель ревизуемой организации обязан создать надлежащие условия для проведения ревизии, предоставить помещение, оргтехнику, услуги связи, обеспечить машинописными работами. Результаты ревизии оформляются актом, который подписывается руководителем ревизионной группы, руководителем и главным бухгалтером ревизуемой организации.
Порядок реализации материалов ревизий (проверок).
На основании материалов ревизии (проверки) руководитель проверенной организации после получения акта ревизии (проверки) издает распоряжение (приказ) по ее результатам, а также разрабатывает мероприятия с конкретными предложениями, направленными на устранение выявленных нарушений, принятие мер к возмещению причиненного ущерба, предотвращение злоупотреблений, устранение причин, вызвавших отмеченные нарушения и недостатки.
Информация по устранению выявленных в ходе ревизии (проверки) нарушений финансово-хозяйственной деятельности проверенной организации представляется в контрольно-ревизионный отдел не позднее одного месяца с момента издания распоряжения (приказа) по результатам проведенной ревизии (проверки), если иные сроки ее предоставления не установлены данным распоряжением.
Планирование и подготовка проведения ревизий и проверок в бюджетных учреждениях и некоммерческих организациях.
По организационному признаку ревизии делятся на плановые и внеплановые. Ревизия организаций любых форм собственности по мотивированным постановлениям, требованиям правоохранительных органов осуществляется в установленном порядке в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Контрольно-ревизионные органы разрабатывают перспективные (на 5 лет) и текущие (на предстоящий календарный год) планы проведения ревизий. При составлении плана предусматривается, чтобы предприятие проверялось не менее одного раза в год и чтобы была обеспечена преемственность проверок (каждая ревизия охватывает период со дня окончания предыдущей проверки по дату составления баланса в проверяемом периоде).
Планирование ревизий носит строго конфиденциальный характер для обеспечения внезапности проверок.
В планах ревизии отражают методы проверки (обычно сплошной метод применяется для проверки кассовых и банковских операций и для определения полного размера причиненного ущерба в выявленных фактах хищения и других нарушениях).
Составлению же плана проведения ревизии на конкретном предприятии всегда предшествует подготовительная работа, которая включает в себя изучение необходимых законодательных, нормативно-правовых актов, отчетных и статистических данных, других имеющихся материалов, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность подлежащей ревизии организации. Необходимо также ознакомить членов ревизионной группы с собранной о предприятии информацией, распределить между ними вопросы и участки работы.
Придя с проверкой на предприятие, руководитель ревизионной группы (контролер-ревизор) должен предъявить руководителю ревизуемой организации удостоверение на право проведения ревизии, ознакомить его с основными задачами, представить участвующих в ревизии работников, решить организационно-технические вопросы проведения ревизии и составить рабочий план.
Участники ревизионной группы (контролер-ревизор), исходя из плана ревизии, определяют необходимость и возможность применения тех или иных ревизионных действий, приемов и способов получения информации, аналитических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности, обеспечивающего надежную возможность сбора требуемых сведений и доказательств. Руководитель ревизуемой организации обязан создавать надлежащие условия для проведения ревизии.
В случае отказа работников ревизуемой организации предоставить необходимые документы либо возникновения иных препятствий, провести ревизию, руководитель ревизионной группы (контролер- ревизор), а в необходимых случаях руководитель контрольно-ревизионного органа сообщает об этих фактах в орган, по поручению которого проводится ревизия. На основании плана ревизии составляется программа ревизии, а каждый член ревизионной группы составляет свой рабочий план.
В течение ревизии пересматриваться и корректироваться в зависимости от выявленных случаев нарушений, в них вносятся изменения касательно методов ревизии, аналитических процедур, объема выборки для проверки и другое, а если учет на предприятии не ведется или запущен, ревизия может быть вообще приостановлена и возобновлена после восстановления в ревизуемой организации бухгалтерского учета. Для систематизации материалов проверки ревизоры составляют рабочие документы согласно действующей Инструкции и разработанным методическим рекомендациям чтобы зафиксировать все обнаруженные в ходе проверки нарушения, в дальнейшем информация из рабочих документов переносится в акт проверки, который составляется согласно разработанной ранее программе или плану проверки.
Порядок проведения и формы оформления результатов ревизии или проверки
В ревизионной работе следует выделить следующие этапы:
1. подготовительный;
2. проведение ревизии;
3. оформление результатов ревизии;
4. реализация результатов ревизии;
5. контроль над выполнением решений, принятых по результатам ревизии.
Результат ревизии во многом зависит от ее подготовки еще до выезда на объект. Подготовительный этап ревизии заключается в сборе информации о ревизуемом субъекте, т. е. изучаются акты предыдущих ревизий, докладные записки, приказы и постановления по результатам проведенных ревизий, вообще все, что относится к данному предприятию. Также изучаются данные годовой и промежуточной бухгалтерской отчетности предприятия, данные налоговой отчетности (расчеты и декларации). На основании собранной информации определяются задачи ревизии, подготавливается план проведения ревизии, руководитель ревизионной группы проводит ознакомительную работу на основании информации о предприятии, а также производит постановку конкретных задач ревизии перед членами ревизионной группы.
По прибытии на предприятие и предъявлении руководителю предприятия приказа или распоряжении о проведении ревизии приступают непосредственно к этапу проведения ревизии. Проводят обследование предприятия, осмотр помещений, цехов, служб аппарата управления, подразделений и мест хранения ТМЦ, подъездных путей, проводят инвентаризацию кассы, изучают первичные документы, сводные регистры, ведомости синтетического и аналитического учета, собирают объяснения и справки с работников, если в этом есть необходимость, проводят инвентаризацию расчетов с дебиторами и кредиторами, поставщиками и покупателями (высылают извещения на предприятия с просьбой сообщить о состоянии расчетов или имеющихся претензий к ре-визируемому предприятию).
Если ведение бухгалтерского учета на предприятии запущено, руководитель ревизионной группы дает задание восстановить учет. В течение проверки для систематизации материалов ревизоры составляют рабочие документы, где отражают все обнаруженные факты нарушений. Результаты проверки оформляются актом (согласно действующим инструкциям и в соответствии с планом или программой ревизии). В акте указывают сведения об организации и ревизорах, результаты предыдущих проверок и факты выполнения решений по данным ревизиям, указывают способы и методы, использованные в ходе ревизии, способы проведения инвентаризации, результаты проверок по направлениям ревизии, размер причиненного ущерба.
Уже в ходе проверки ревизор должен принять меры по устранению выявленных нарушений, а также ставить вопрос о мере ответственности виновных лиц. При незначительных нарушениях результаты ревизии могут быть реализованы сразу после окончания ревизии, о чем сообщается в приложении к акту ревизии. А если выявлены факты хищений в крупных размерах, составляется промежуточный акт и передается в следственные органы. По результатам ревизии составляются выводы и предложения по устранению недостатков, которые представляются руководителю организации. Он рассматривает выводы и принимает решение по устранению недостатков. В дальнейшем выполнение этих решений должно быть проконтролировано.
Контрольно-ревизионные органы обеспечивают контроль над выполнением решений, принятых по результатам ревизии, и, при необходимости, принимают другие предусмотренные законодательством РФ меры для устранения выявленных нарушений и возмещения причиненного ущерба, а также систематически изучают и обобщают материалы ревизий и на основе этого вносят предложения о совершенствовании системы государственного финансового контроля, дополнениях, изменениях, пересмотре действующих в РФ законодательных и других нормативных правовых актов.
Материалы ревизии состоят из акта ревизии и надлежаще оформленных приложений к нему, на которые имеются ссылки в акте ревизии (документы, копии документов, сводные справки, объяснения должностных и материально ответственных лиц и т. п.).
Акт проверки является результатом кропотливой работы группы ревизоров и официальным документом для принятия решений по проведенной ревизии, вплоть до возбуждения уголовного дела. Записи в акте необходимо излагать на основе проверенных фактов, вытекающих из имеющихся документов, материалов встречных проверок, инвентаризаций и других данных.
Акты должны содержать вступительную, описательную и результативную части.
Во вступительной части отражается следующее:
1. полное наименование учреждения, в котором проводится ревизия, его организационно-правовая форма и адрес;
2. фамилии участвующих в ревизии должностных лиц ревизуемого учреждения, ответственных за ведение бухгалтерского учета и представление отчетности;
3. основание для проведения ревизии, ее вид, мотивы ее проведения;
4. время предыдущей ревизии, период, за который проводится ревизия, и вопросы, подлежащие выяснению;
5. даты начала и окончания ревизий, должности и фамилии должностных лиц, проводящих ревизию.
В описательной части отражается следующее:
1. конкретные факты и действия, указывающие на нарушение порядка ведения бухгалтерского учета, составления отчетности, использования бюджетных средств и средств внебюджетных фондов, налогового законодательства и др.;
2. каждый факт нарушений указывается в акте самостоятельно с указанием времени его совершения, стоимостной оценки, сделанных бухгалтерских проводок и со ссылками на соответствующие первичные документы;
3. при указании фактов нарушений должна быть дана ссылка на нарушенные законодательные и нормативные акты с указанием их конкретных статей и пунктов.
При этом необходимо иметь в виду, что нормативные документы министерств и ведомств вступают в силу только после регистрации их в Минюсте России. В результативной части акта обобщаются выявленные факты нарушений в виде выводов и даются предложения по их устранению.
Данные промежуточных актов включают в сводный акт в кратком изложении и только при наличии выявленных нарушений. Промежуточные акты подписывают ревизующие и соответствующие должностные лица, ответственные за сохранность денежных и материальных ценностей. В целях наибольшей краткости изложения не следует загромождать акт подробной информацией (таблицами цифровыми данными, выявленными в процессе проверки). В этом случае достаточно привести в акте 1–2 примера и общий результат, а подробную опись нарушений приложить к акту за подписью ревизора и главного бухгалтера учреждения.
Перед подписанием акта ревизор знакомит с его содержанием руководство учреждения и работников бухгалтерии и при наличии обоснованных возражений вносит исправления в акт до его подписания.
На все нарушения необходимо потребовать от руководителя, уполномоченных и виновных лиц объяснения в ходе проверки или по обстоятельствам в течение 3 дней после подписания акта, о чем производится запись в акте перед подписями.
Акт проверки составляется в двух экземплярах за подписью ревизора, руководителя учреждения и главного бухгалтера.
При наличии возражений или пояснений по акту подписывающие делают об этом оговорку перед своей подписью и представляют письменные возражения или пояснения в 10-дневный срок с момента подписания акта.
В тех случаях, когда принятыми в ходе проверки мерами не обеспечивается полное устранение всех выявленных нарушений, ревизор разрабатывает проект приказа об устранении выявленных нарушений и представляет на рассмотрение руководству, назначившему ревизию.
По результатам проверки (ревизии), в ходе которой выявлены нарушения актов законодательства в сфере экономики, составляется акт. Результаты проверки (ревизии), в ходе которой не выявлено нарушений актов законодательства, оформляются справкой.
В случае, если выявленное нарушение или злоупотребление может быть сокрыто или по выявленным фактам необходимо принять неотложные меры по их устранению и привлечению к ответственности виновных лиц, проверяющим до окончания ревизии составляется отдельный промежуточный акт.
Промежуточный акт подписывается проверяющим (руководителем ревизионной группы), соответствующими должностными лицами проверяемого субъекта, а также лицами, причастными к выявленным нарушениям, от которых в обязательном порядке требуются письменные объяснения.
Один экземпляр акта передается руководителю проверяемого субъекта. Факты, изложенные в промежуточном акте, включаются в общий акт ревизии. Акт составляется руководителем ревизионной группы. В нем излагаются результаты изучения всех вопросов, которые были поставлены в программе ревизии.
Акт состоит из вступительной (общей) и результативной (исследовательской) частей. Во вступительной части указываются: полное наименование документа (акта), дата и место его составления; основание для проведения ревизии (дата и № приказа о назначении ревизии, название организации, издавшей приказ), ее начало и окончание; состав ревизионной группы (должность, фамилия, имя, отчество каждого лица, осуществлявшего ревизию); наименование ревизуемого предприятия (объединения) и период производственной и хозяйственно-финансовой деятельности, за который проводилась ревизия; фамилии и инициалы должностных лиц ревизуемого предприятия, ответственных за его производственную и финансово-хозяйственную деятельность. Если в ревизуемом периоде произошла смена руководящих работников, в акте указываются фамилия лица, занимавшего ранее должность, и время его работы, а также фамилия лица, назначенного на должность, и дата назначения. Это необходимо для объективного установления меры ответственности за нарушения и недостатки, вскрытые ревизией. Далее приводятся сведения о предыдущей ревизии (кем проведена и за какой период деятельности предприятия). Это позволяет установить преемственность ревизии, т. е. не был ли пропущен без контроля какой-либо период в деятельности ревизуемого предприятия. Здесь же указывается также, что ревизия проведена с ведома руководителя предприятия и в присутствии главного бухгалтера.
Во вступительной части приводятся краткие данные о ревизуемом предприятии, его организационной структуре и виде деятельности, указывают способы документальной проверки, какие операции проверены сплошным способом, а какие -- выборочным. В последнем случае отмечают периоды, выбранные для проверки. Это необходимо для установления меры ответственности ревизора, если впоследствии окажется, что он не отразил в акте выявленные нарушения. Здесь также приводятся способы проведения инвентаризаций материальных ценностей т.д. Заканчивается вступительная часть акта стереотипной фразой: "Настоящей ревизией установлено следующее...", после чего следует изложение результативной части.
Назначение вступительной части акта ревизии состоит в том, чтобы показать, как была организована документальная ревизия и что собой представляет объект ревизии. Это имеет важное юридическое значение при использовании такого документа в качестве источника доказательства. В связи с этим содержание вступительной части акта должно быть более или менее однообразно для всех ревизий, независимо от их характера, задач и целей.
Вступительная часть основного акта ревизии представлена в приложении Б.
Результативная (исследовательская) часть акта ревизии представляет собой систематизированный перечень выявленных нарушений, недостатков и злоупотреблений в процессе производственной и хозяйственно-финансовой деятельности предприятия (объединения) или организации. Эта часть акта состоит из отдельных разделов, соответствующих числу тем программы ревизии. Перед каждым разделом ставятся соответствующая римская цифра и его название.
Построение результативной части акта ревизии строго не регламентируется.
Каждая ревизия -- это отдельное самостоятельное исследование ревизора (или группы ревизоров). В акте ревизии излагаются результаты этого исследования. Следовательно, построение и содержание акта зависят от результатов ревизии, поэтому дать какие-то конкретные рекомендации о его содержании для всех случаев и всех предприятий (организаций) невозможно.
В акт ревизии должны включаться всесторонне проверенные и документально обоснованные факты нарушений, злоупотреблений, бесхозяйственности, порчи и недостач, излишнего списания материальных ценностей и т.д. Все записи в акте должны быть бесспорными, точными и неопровержимыми.
Акт ревизии оформляется таким образом, чтобы по каждому отраженному в нем факту можно было четко ответить на следующие вопросы: содержание нарушения со ссылкой на соответствующие законы, постановления правительства, приказы, ведомственные инструкции и другие нормативно-правовые документы; кто допустил нарушение (должность, фамилия, имя и отчество); по чьему указанию или разрешению совершено правонарушение (должность, имя и отчество) и каким образом было отдано это распоряжение; когда и где допущено нарушение (дата или период времени, в котором было совершено нарушение, наименование службы или структурного подразделения -- цех, склад и т.д.); каким способом совершено нарушение и чем оно вызвано, цель, причины, условия (в большинстве случаев ответ на этот вопрос может дать только расследование материалов ревизии следственными органами); последствия нарушения (размер причиненного материального ущерба и другое).
В акт ревизии не должны включаться факты, основанные на заявлениях отдельных лиц и не подтвержденные документальными данными. Если в акт внесены не достаточно проверенные и необоснованные факты, то это лишает его доказательной силы и свидетельствует о слабой подготовке ревизора, о недобросовестном отношении к служебным обязанностям. Нецелесообразно отражать в акте ревизии факты, не содержащие элементов нарушений и не свидетельствующие о наличии недостатков в работе ревизуемого предприятия (объединения). Не допускается в акте ревизии излагать личные выводы и замечания ревизора в адрес руководителей ревизуемого предприятия, давать оценку работы предприятия (организации) в целом, его отдельных служб, подразделений и должностных лиц. Оценку деятельности предприятия (организации) может дать только руководитель организации, назначившей ревизию, в приказе по результатам ревизии. Не рекомендуется применять в акте ревизии такие термины, как "злоупотребление служебным положением", "преступная деятельность", "безответственное отношение", "превышение власти", "хищение", "разбазаривание", "бесхозяйственность" и т.п. Следует указывать в акте характер установленных недостатков: нарушение конкретных законов, постановлений правительства, инструкций, положений, непроизводительные расходы и потери, недостачи и излишки товарно-материальных ценностей и денежных средств.
Акт ревизии должен быть составлен грамотно, написан просто, ясно, деловым языком. Его не следует загромождать описанием структуры ревизуемого предприятия, изложением отчетных показателей из периодической и годовой отчетности (за исключением случаев, когда установлены факты завуалирования отчетности, приписок и необходимо сопоставить данные в представленной отчетности с фактическими), а также мелкими, незначительными нарушениями, которые по указанию ревизирующих были исправлены в период проведения ревизии. Внутри каждого раздела акта комплексной ревизии следует излагать факты по признаку их значимости, без соблюдения их хронологии во времени, т.е. в первую очередь освещать самые существенные факты, характеризующие недостатки, нарушения и злоупотребления.
Таким образом, чтобы составить качественный акт комплексной ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия (объединения) или организации, необходимо внимательно систематизировать собранные при ревизии факты, группируя их по следующим признакам: а) связанные с привлечением к уголовной ответственности (растраты, хищения, порчи и т.п.); б) со взысканием с виновных лиц материального ущерба без привлечения их к уголовной ответственности; в) прочие; включать в акт ревизии существенные факты, характеризующие недостатки в работе предприятия. Мелкие однородные нарушения и недостатки группировать по видам нарушений в специальных ведомостях, прилагаемых к акту. В основном акте излагать итоговые данные и содержание этих нарушений и делать ссылки на соответствующее приложение; включать в акт ревизии только проверенные и документально обоснованные факты; внимательно отредактировать акт, не допуская в нем неточных, неясных и небрежных формулировок.
Вскрытые ревизией факты злоупотреблений, незаконного расходования средств и другие нарушения, включенные в акт ревизии, должны подтверждаться подлинными документами, копиями документов и бухгалтерских записей, промежуточными актами, справками, расчетами, ведомостями, аналитическими таблицами, объяснениями й т.д.
Подлинные документы прилагаются к акту ревизии в тех случаях, когда они являются и средством преступления, и доказательством совершенного злоупотребления. Прежде всего, к таким документам будут относиться подложные документы, содержащие материальный и интеллектуальный подлог, сохранность которых на ревизуемом предприятии вызывает опасения. На место изъятого документа помещают копию с указанием на обороте основания и даты изъятия подлинника. В отдельных случаях разрешается не снимать копий с документов денежно-материальной отчетности (счета, наряды и т.п.), а передачу изъятых подлинных документов оформлять описью, подписанной ревизором и главным бухгалтером ревизуемого предприятия (организации). В акте указываются наименование изъятых подлинных документов, номер и дата их составления, а также наименование, номер и дата (месяц) составления учетных регистров, в которых они получили отражение на счетах бухгалтерского учета. На изъятых документах ревизор не имеет права делать каких-либо пометок, подчеркиваний, исправлений. Это необходимо для того, чтобы сохранить первоначальный вид документа для графической экспертизы. В акте должно быть указано, какие пометки обнаружены на самих изъятых документах. Копии документов и учетных регистров, прилагаемых к акту ревизии, заверяют руководитель и главный бухгалтер ревизуемого предприятия.
Промежуточные акты необходимы в тех случаях, когда факты, установленные в момент проверки, не могут быть подтверждены документами. Их составляют по результатам инвентаризации кассы, материальных ценностей, готовой продукции и основных средств, наличия денег у подотчетных лиц, состояния расчетов с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами, при контрольных обмерах и проверках качества выполненных строительно-монтажных работ, при контрольных запусках сырья и материалов в производство и по другим операциям. Промежуточные акты подписываются членами ревизионной группы и должностными лицами. В основном акте кратко излагается сущность нарушений, отмеченных в промежуточных актах, и делается ссылка на них.
В справках, прилагаемых к акту ревизии, указываются: содержание нарушения или злоупотребления; наименование вышестоящей организации и должностного лица, разрешившего незаконную операцию, или должностного лица ревизуемого предприятия, выдавшего такое указание; должность и фамилия лиц, совершивших противозаконные действия; наименование, номер и дата документа, подтверждающего факты нарушений или злоупотреблений; наименование учетного регистра и формы отчетности, в которых отражены данные о произведенных незаконных операциях; размер причиненного материального ущерба.
Многочисленные однородные факты группируются по видам нарушений в отдельных ведомостях, которые прилагаются к основному акту ревизии. В акте отражаются не каждый в отдельности факт нарушения, а итоговые данные ведомостей, что значительно сокращает объем основного акта ревизии, улучшает процесс его чтения и анализа установленных фактов нарушений, злоупотреблений и других недостатков. Ведомости, например, применяются: для оформления результатов проверки целевого использования денежных средств, полученных в кассу предприятия со счетов в банке; регистрации нарушений, выявленных при ревизии расчетов с подотчетными лицами; для контроля за полнотой оприходования продукции; для проверки правильности начисления заработной платы и премий; правильности применения норм и расценок и др. Накопительные ведомости подписывают ревизор и главный бухгалтер ревизуемого предприятия.
Результаты экономического анализа производственной и финансово-хозяйственной деятельности ревизуемого предприятия оформляются в виде аналитических таблиц и расчетов, которые прилагаются к основному акту ревизии.
В случае обнаружения недостач, растрат, злоупотреблений и других недостатков материально ответственные и должностные лица - представляют ревизору письменные объяснения по существу вскрытых фактов недостач и излишков денежных средств и товарно-материальных ценностей, нарушений и злоупотреблений (приложение В). Такие объяснения позволяют тщательно изучить тот или иной факт, предотвратить включение в акт ревизии не полностью проверенные нарушения и являются подтверждением установленных фактов нарушений. Письменные объяснения прилагаются к основному акту ревизии. Если виновное лицо отказывается дать письменное объяснение по тому или иному факту, истребование объяснения производится служебной запиской, составляемой в двух экземплярах. Один ее экземпляр прилагается к акту ревизии.
Получив письменное объяснение, ревизор должен проверить на месте изложенные в нем факты и дать свое заключение.
Все приложения к основному акту ревизии обязательно нумеруются; в конце акта ревизии необходимо перечислить все приложения к нему. Обычно все приложения остаются при первом экземпляре акта, который направляется в организацию, осуществляющую ревизию. К экземпляру акта, передаваемому ревизуемому предприятию, прилагаются копии лишь тех документов, на которых имеются подписи должностных лиц предприятия.
В отдельном разделе акта излагается выполнение решений по результатам предыдущей ревизии. В случае невыполнения отдельных пунктов в акте делается соответствующая запись. В этом случае может быть составлена опись невыполненных указаний и предложений по материалам предыдущей ревизии.
Руководитель ревизионной группы, составив акт ревизии, до его перепечатки обязан ознакомить с ним руководителя предприятия и главного бухгалтера. Все замечания или возражения должны быть тщательно проверены ревизором, в случае необходимости вносятся изменения, дополнения или уточнения в черновой вариант акта.
Составив акт ревизии, руководитель ревизионной группы передает его на подпись руководителю и главному бухгалтеру ревизуемого предприятия.
Акты и справки подписываются проводившим ревизию должностным лицом (руководителем ревизионной группы), руководителем юридического лица и лицом, выполняющим функции главного бухгалтера проверяемого субъекта, а при необходимости -- другими участниками ревизии.
В случае отказа уполномоченного представителя субъекта хозяйствования от подписания акта в нем делается соответствующая запись. Представитель субъекта хозяйствования вправе письменно изложить мотивы отказа от подписания акта.
При наличии возражений по акту проверки (ревизии) подписывающие его должностные лица субъекта хозяйствования делают об этом оговорку перед своей подписью и не позднее 5 рабочих дней со дня подписания акта представляют в письменном виде возражения по его содержанию в контролирующий орган, назначивший ревизию. Проверяющий вправе потребовать представить также письменные объяснения должностных лиц, юридического лица и лиц, непосредственно виновных в установленных ревизией нарушениях. Данные объяснения и замечания прилагаются к акту ревизии и являются неотъемлемой его частью.
Обоснованность доводов, изложенных в возражениях, проверяется работником, проводившим ревизию, и по ним составляется письменное заключение, с которым должны быть ознакомлены соответствующие должностные лица проверяемого юридического лица.
Акт ревизии, как правило, составляется в трех экземплярах, а при необходимости передачи материалов ревизии соответствующим органам (следственным и др.) -- плюс по одному экземпляру в каждый адрес. При вручении руководителю ревизуемого предприятия акта ревизии берется расписка, данная им на первом экземпляре: "Один экземпляр акта комплексной ревизии со всеми перечисленными в нем приложениями получил" (подпись, дата). Первый экземпляр акта направляется руководителю организации, назначившей ревизию, а второй -- остается в делах контрольно-ревизионного отдела.
Результаты комплексной ревизии обсуждаются на производственном совещании или собрании рабочих и служащих. Протокол обсуждения результатов проведенной ревизии прилагается к основному акту.
При выявлении фактов причинения ущерба, недостач и хищений денежных средств (материальных ценностей), должностного подлога и других нарушений законодательства, влекущих уголовную ответственность, об этом немедленно ставится в известность лицо, назначившее ревизию. Материалы таких ревизий передаются в 10-дневный срок правоохранительным органам в оригиналах.
Материалы ревизий направляются в правоохранительные органы с сопроводительным письмом, в котором указываются наименование проверяемого субъекта, его юридический адрес, характер выявленных нарушений, какие требования нормативных правовых актов не соблюдены, фамилии и должности лиц, виновных в нарушениях, с приложением документов, регламентирующих их должностные обязанности. В случае привлечения контролирующими органами субъекта хозяйствования и его руководителя, виновных в нарушениях законодательства, к экономической и иной ответственности к акту прилагаются соответствующие документы.
Персональную ответственность за своевременность, полноту и надлежащее качество направляемых в правоохранительные органы материалов ревизий несет руководитель органа, назначивший ревизию.
Оформленный в соответствии с требованиями акт ревизии направляется должностному лицу контролирующего органа, уполномоченному рассматривать материалы о совершенном правонарушении./4, с.42/
Оформление результатов ревизии. В соответствии с установленным порядком каждая документальная проверка должна заканчиваться составлением акта ревизии. Этот акт должны подписать все проверяющие, а также руководитель проверяемого предприятия и главный бухгалтер. В случае, если руководитель проверяемого предприятия и главный бухгалтер не согласны с выводом, то они перед своей подписью должны сделать приписку: “С выводами комиссии в целом (по каким-то пунктам) не согласен. Письменное объяснение прилагаю.” При этом бухгалтер должен в письменном виде изложить суть своего несогласия с выводами, и аргументы подтверждающие его позицию.
Акт составляется по достаточно стандартной форме. В нем выделяется 4 части:
· основная часть;
· степень устранения недостатков, выявленных прошлой ревизией;
Текст акта должен быть записан грамотно, мысли - выражены четко; при этом не рекомендуется использовать термины, содержащие юридическую квалификацию каких-либо событий (злоупотребление служебным положением, хищение и т.п.).
Во вводной части акта указывается:
Название документа;
Документ и его номер, на основании которого проводилась проверка, объект ревизии, ревизуемый период, дата начала и окончания ревизии, состав ревизорской бригады, ее руководитель, руководитель и главный бухгалтер проверяемого предприятия, лица, имеющие право подписи банковских документов, краткая характеристика проверяемого объекта (в том числе когда и кем создано предприятие), какова его структура (имеются ли у предприятия филиалы, цеха, базы, и подвергались ли они проверке), основные методы, используемые в процессе ревизии (в т.ч. - что проверялось сплошным, а что - выборочным методом).
В основной части в соответствии с программой проверки приводятся результаты по каждому участку, причем эти результаты и выявленные нарушения должны быть обязательно аргументированы с указанием, какой пункт соответствующей инструкции был нарушен, должны быть приведены бухгалтерские документы, из которых были бы видны эти нарушения. Не допускается включение в акт различных версий, догадок, ссылок на объяснение должностных лиц.
В третьей части акта - степень устранения недостатков, выявленных прошлой ревизией - указывается полностью ли, либо частично были устранены или совсем не устранены недостатки, выявленные прошлой ревизией.
Акт ревизии, как правило, доводится до членов коллектива проверяемого предприятия, а затем докладывается руководству органа, назначившего ревизию. По этому документу (акту) принимаются меры и разрабатываются соответствующие планы мероприятий, направленные на устранение недостатков.
К основному акту ревизии могут прилагаться промежуточные акты. Промежуточные акты составляют после проверок наиболее сложных или объемных участков, либо когда имеется необходимость принять безотлагательные меры. Содержание промежуточных актов не воспроизводится в тексте основного акта (дается ссылка, что была проведена проверка такого-то участка и приводятся основные результаты).
При выполнении проверки ревизоры имеют право знакомиться со всей документацией, относящейся к проверяемому участку (кроме сведений, составляющих коммерческую тайну предприятия), осматривать любые помещения, проводить инвентаризации ценностей, запрашивать информацию о проверяемом предприятии у третьих организаций (устраивать встречные проверки), получать письменные и устные объяснения от работников предприятия по интересующим вопросам. При это ревизор обязан строго руководствоваться действующим законодательством и нормативными документами по проведению ревизий, давать рекомендации по устранению недостатков. В случае обнаружения серьезных нарушений ревизор обязан поставить в известность об этом вышестоящее руководство, и принять меры по обеспечению сохранности имущества и документов. В случае выявленного нанесенного ущерба ревизор обязан количественно оценить его и принять меры к взысканию его с виновных лиц. Ревизор не должен вступать в неделовые (личные) отношения с работниками проверяемого предприятия. Ревизор несет ответственность за качество проведенной проверки, за обоснованность выводов и предложений, сделанных в акте. В случае умышленного сокрытия фактов (либо если будет установлено злоупотребление служебным положением) ревизор несет административную и уголовную ответственность. Имущественной же ответственности ревизор не несет.
Тема:
“История развития и становления аудита”
Тема:
“Правовые основы регулирования и осуществления
аудиторской деятельности в РФ”
Результат ревизии оформляется актом, который состоит из вводной и
описательной частей.
Вводная часть содержит следующую информацию:
— наименование темы ревизии;
— дату, место составления акта ревизии;
— кем и на каком основании проведена ревизия;
— проверяемый период и сроки проведения ревизии;
— полное наименование и реквизиты организации;
— ведомственная принадлежность и наименование вышестоящей организации;
— сведения об учредителях;
— основные цели и виды деятельности организации;
— имеющиеся у организации лицензия на осуществление отдельных видов
деятельности;
— перечень и реквизиты всех счетов в кредитных учреждениях;
— кто в проверяемый период имел право подписи, кто являлся главным бухгалтером;
— кем и когда проводилась предыдущая ревизия и что сделано в прошедший период по устранению выявленных недостатков и нарушений;
Описательная часть акта включает разделы в соответствии с вопросами,
указанными в программе ревизии. В акте необходимо соблюсти объективность, обоснованность, лаконичность, четкость, доступность и системность изложения.
Описание фактов нарушений обязательно информацию о нарушенных нормативно- правовых актах, кем, когда и степень ущерба. Недопустимо прилагать различного рода предположения и факты, не подтвержденные документами или результатами проверок, правовую или морально-этическую оценку действиям должностных или материально ответственных лиц.
В случаях, когда необходимо принять срочные меры по выявленным нарушениям составляется отдельный (промежуточный) акт и запрашиваются письменные объяснения. Он подписывается участником ревизионной группы и соответствующими должностными лицами. Факты промежуточного акта включаются в акт ревизии.
Материалы ревизии состоят из акта ревизии и надлежащим образом оформленных к нему приложений, на которые имеются ссылки (документы, копии, справки, объяснения и т.п.)
Результаты комплексной ревизии оформляются промежуточными и основными актами.
Промежуточный акт составляется для оформления результатов ревизии какого-либо участка деятельности ревизуемого предприятия. Эти акты подписываются членами ревизионной группы, которые участвовали в ревизии данного участка деятельности предприятия, и должностными лицами, отвечающими за этот участок работы. Основной акт для оформления всей ревизии и служит основанием для принятия решения должны включать лишь всесторонне проверенные и документально обоснованные факты. По каждому факту, отражение в акте должно быть четко изложено его содержание со ссылкой на нарушение, нельзя отражать факты, основанные на заявлении отдельных лиц и не подтвержденные документально. Акт должен быть представлен руководителю и главбуху на прочтение, ознакомление. Разногласия указываются в записке – приложении к акту.
Обобщенные данные промежуточных актов отражаются в основном акте ревизии. Промежуточные акты пронумеровываются и прилагаются к основному акту, в котором отражаются результаты проведенной комплексной ревизии. В основной акт ревизии включаются всесторонне проверенные и документально обоснованные факты.
Излагая материалы ревизии, нельзя квалифицировать действия должностных лиц ревизуемого предприятия (это задача следственного органа). Например, не допускаются применения таких терминов, как «безответственное отношение», «преступная деятельность» и т.д.
Массовые нарушения следует группировать в накопительных ведомостях, которые в качестве приложения входят в акт ревизии. Эти приложения подписываются ревизором, главным бухгалтером другими должностными лицами, ответственными за приведенные факты.
В основном акте ревизии не должно быть помарок, подчисток и неоговоренных исправлений.
